La transmisión de la vivienda genera ganancia o pérdida patrimonial cuantificada por diferencia entre valor de adquisición (coste real más mejoras, gastos y tributos inherentes, actualizado por coeficientes si fue adquirida antes de 31.12.1994) y valor de transmisión (importe real o valor de mercado si superior). Al tratarse de bien inmueble no afecto a actividad económica, la ganancia resultante se reduce un 11,11% por cada año completo de permanencia en el patrimonio, aplicable solo si la adquisición fue anterior a 31.12.1994.
Hechos
Se corresponde con la cuestión planteada y la documentación aportada.
Cuestión planteada
Fecha de adquisición de la vivienda.
Contestación
La transmisión de la vivienda citada en el escrito de consulta generará en sus titulares una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor.
Esta ganancia o pérdida patrimonial se cuantificará por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 32 y siguientes del texto refundido. El valor de adquisición será el importe real por el que la adquisición se hubiera efectuado, más el coste de las inversiones y mejoras, en su caso, efectuadas y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En el caso de que la adquisición se hubiera efectuado a título lucrativo, el importe real será el que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Al tratarse de un bien inmueble, el valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización que apruebe la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año en que se efectúe la transmisión.
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Por su parte, la disposición transitoria novena del texto refundido dispone lo siguiente:
"Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 2.ª y 4.ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión.”
Por tanto, al tratarse de la transmisión de un elemento patrimonial no afecto a una actividad económica, la ganancia patrimonial que pudiera resultar se reduciría a razón de un 11,11 por 100 por cada año de permanencia en el patrimonio del contribuyente que exceda de dos, contados desde la fecha de adquisición hasta el 31 de diciembre de 1996, con lo cual quedaría no sujeta al impuesto si hubiera sido adquirida con antelación al 31 de diciembre de 1986.
La concreción de la fecha de adquisición de la finca es, pues, determinante a la hora de gravar la ganancia patrimonial que pudiera generarse con su transmisión.
La compraventa de un bien puede realizarse mediante el otorgamiento de escritura pública o mediante contrato privado. Por su parte, la fecha de adquisición de la propiedad de un bien será aquélla que se derive de la aplicación del Código Civil.
El Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo para determinar la fecha de adquisición, de tal manera que “no se transfiere … el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida” (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
El otorgamiento de escritura pública, conforme al artículo 1.462 del Código Civil, conlleva la entrega del inmueble, requisito necesario para adquirir la propiedad, haciendo prueba ante terceros. La fecha de formalización constituye la de adquisición del inmueble, a todos los efectos.
Si la adquisición se hubiera realizado con anterioridad a aquella mediante contrato privado, será necesario, además de dicho contrato (título), que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida (modo), con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas. La acreditación de la entrega de la finca podrá realizarse, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, por cualquier medio de prueba admitido en Derecho. La valoración de la prueba le corresponderá a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria. A falta de prueba o si ésta fuera insuficiente, la fecha de adquisición será la del otorgamiento de escritura pública.
Ahora bien, al haber sido construidas en dicha finca, con posterioridad a su adquisición, cuatro viviendas, una para cada uno de los propietarios, existen dos fechas en el supuesto planteado: la de adquisición de la finca, ya analizada, y la de construcción de las viviendas, que, en los supuestos de “auto-construcción”, según criterio de este criterio de este Centro Directivo, será la fecha de terminación de las obras, considerándose como tal la fecha de la escritura de declaración de obra nueva, salvo que se acredite, por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, que la finalización de las obras se produjo con anterioridad a la fecha de dicha escritura, lo que al ser una cuestión de hecho este Centro Directivo no puede entrar a valorar, siendo competencia de los órganos de comprobación e inspección de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas, en su caso, aportadas.
El tratamiento hasta aquí expuesto procede complementarlo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 31 del texto refundido, según el cual:
"Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:
a) En los supuestos de división de la cosa común.
b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.
Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos".
Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (artículo 400 del Código Civil), no implica una alteración en la composición del patrimonio, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios, y a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de la adjudicación de los bienes a los comuneros, sino la originaria de adquisición de los mismos, sin perjuicio de las especialidades previstas en la normativa del Impuesto en relación con los bienes afectos.
Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto, es preciso que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión, correspondan con la cuota de titularidad, ya que, en caso contrario, al producirse un exceso de adjudicación, se produciría una ganancia patrimonial.
Del mismo modo, se producirá una ganancia patrimonial si al hacer la división de un bien en común, se acuerda adjudicarlo a una de las partes compensándose a la otra en metálico o en especie.
Dándose estas circunstancias, al no existir alteración en la composición del patrimonio en la división efectuada por los copropietarios, se conservarán el valor y fecha de adquisición originarios.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIRPF RDLeg 3/2004, Arts. 31, 32, 33, DT 9