Los cursos de formación constituyen prestación de servicios sujeta a IVA al implicar ordenación por cuenta propia de medios materiales y humanos. La exención del artículo 20.1.10º LVA es aplicable exclusivamente si concurren tres condiciones acumulativas: prestador persona física, materias incluidas en planes de estudios de cualquier nivel del sistema educativo, y obligación de alta en Agrupación 82 (Profesionales de la enseñanza) de Tarifas IAE. El incumplimiento de cualquiera de estas condiciones determina la sujeción plena al IVA sin aplicación de exención.
Hechos
La persona consultante imparte desde hace muchos años cursos de formación como especialista en "Hablar en público y otras habilidades de comunicación".
Cuestión planteada
Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones objeto de consulta. Aplicación de la exención relativa a la enseñanza a las actividades realizadas.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), están sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
A tales efectos, según dispone el artículo 5 de la misma Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales actividades aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Los cursos de formación a que se refiere el escrito de consulta suponen la ordenación por cuenta propia de medios de producción materiales y de recursos humanos, o de uno sólo de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de determinados servicios, por lo que dichos cursos estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser impartidos en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
2.- Los citados servicios de enseñanza sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido podrían estar exentos de dicho Impuesto si se cumple lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 10º de la citada Ley 37/1992, según el cual están exentas del mencionado Impuesto las siguientes operaciones:
“10º. Las clases a título particular prestadas por personas físicas sobre materias incluidas en los planes de estudios de cualquiera de los niveles y grados del sistema educativo.
No tendrán la consideración de clases prestadas a título particular, aquéllas para cuya realización sea necesario darse de alta en las tarifas de actividades empresariales o artísticas del Impuesto sobre Actividades Económicas”.
Para que sea aplicable a la actividad consultada la exención contemplada en el artículo 20.Uno.10º, es necesario que se cumplan las siguientes condiciones señaladas en el mismo:
a) Que las clases sean impartidas por personas físicas.
b) Que para ejercer dicha actividad, deba matricularse en un epígrafe correspondiente a la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas.
En particular, cumpliría este requisito quien deba, para ejercer dicha actividad, matricularse por la Agrupación 82 (Profesionales de la enseñanza) de la Sección Segunda (Actividades Profesionales) de las Tarifas de Impuesto sobre Actividades Económicas al presentar su declaración de alta en el censo de obligados tributarios.
c) Que las materias sobre las que versen estén comprendidas en alguno de los planes de estudios de cualquier nivel y grado del sistema educativo español. La exención no será aplicable, por tanto, a los servicios de enseñanza que versen sobre materias no incluidas en los referidos planes de estudios.
Como se ha señalado, la competencia para determinar si las materias que son objeto de enseñanza se encuentran o no incluidas en algún plan de estudios del sistema educativo a efectos de la aplicación de la mencionada exención y teniendo en cuenta a tal fin los criterios anteriormente expuestos, corresponde al Ministerio de Educación.
3.- En relación con la inclusión de la materia objeto de consulta en algún plan de estudios oficial, el informe de fecha 10 de febrero de 2011 del Ministerio de Educación, dice lo siguiente:
“En relación con la consulta que se hace sobre si las materias del curso impartido por D. XXX, de “Recursos para hablar en público”, esta Subdirección General le informa que dichas materias no pertenecen a la enseñanzas reguladas por el Departamento para la educación no universitaria en sus respectivos reales decretos de enseñanzas mínimas comunes para todo el Estado.”
4.- El artículo 88, apartado uno, de la Ley 37/1992, dispone que los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
Por su parte, el párrafo segundo del apartado uno del mismo precepto señala que en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.
Dicho precepto ha sido desarrollado por el artículo 25 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (B.O.E. del 31 de diciembre), que dispone lo siguiente:
En relación con lo dispuesto en el artículo 88, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, los pliegos de condiciones particulares previstos en la contratación administrativa contendrán la prevención expresa de que a todos los efectos se entenderá que las ofertas de los empresarios comprenden no sólo el precio de la contrata, sino también el importe del Impuesto.
Por tanto, si los servicios de enseñanza objeto de consulta constituye una operación sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo expuesto en el punto anterior, el cedente deberá repercutir el Impuesto al adquirente, conforme a lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 37/1992.
5.- De conformidad con todo lo anterior este Centro Directivo considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:
1º.- Los citados servicios de enseñanza consistentes en la impartición de cursos sobre “Recursos para hablar en público”, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 18 por ciento, al no serles de aplicación la exención contemplada en el artículo 20.Uno.9º y 10ª de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2º.- En el supuesto de que la operación objeto de consulta resultase sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, se deberá repercutir el citado tributo sobre el destinatario del servicio que vendrá obligado a soportarlo.
Si se tratara de un ente publico, de acuerdo con las reglas que, en materia de repercusión, se contienen en el artículo 88 de la Ley de dicho Impuesto, se entenderá siempre que los ofertantes, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 20-Uno-10º y 88