Los pagos anuales de la entidad consultante a la sucursal española en concepto de "royalty" variable según volumen de actividad no constituyen prestaciones de servicios sujetas a IVA, sino transmisiones de derechos económicos derivados del acuerdo de adquisición de activos. Aunque la operación originaria (venta de préstamos y acciones) tampoco sería sujeta por su naturaleza financiera e inversora, los pagos subsecuentes carecen de los requisitos del artículo 4 LIVA (contrapartida por entrega/prestación de servicios empresarial habitual), configurándose como obligaciones de pago de índole financiera o contractual que no integran el hecho imponible del IVA.
Hechos
La entidad española consultante, participada al 100 por cien por una sociedad domiciliada en el Reino Unido, es titular de un complejo minero en el que se desarrollan actividades de extracción de mineral, entre otras. La entidad británica ha transmitido dicha participación a otra sociedad americana, junto a los préstamos de los que era acreedora, a cambio de una cantidad de dinero y del derecho a obtener un ingreso cuya cuantía se calculará en función del volumen de mineral extraído por la consultante. Por su parte, la sociedad americana transmitió la mayoría de las acciones en el capital de la entidad consultante a otra sociedad.
En virtud de un acuerdo, la entidad consultante asumió, a cambio de una contraprestación, la obligación de efectuar el pago de la cuantía a determinar en función del volumen de su actividad a la sociedad británica. Posteriormente, esta última entidad transmitió su derecho a percibir la cuantía referida a una sociedad americana que a su vez asignó dicho derecho a su sucursal ubicada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación descrita en virtud de la cual la entidad consultante efectúa pagos anuales a la sucursal española mencionada.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por su parte, el artículo 5, apartado uno, de la Ley del Impuesto otorga la condición de empresario o profesional a las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario, así como a las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en la propia Ley del Impuesto, a menos que realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito.
En este sentido, el apartado dos del artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”.
Finalmente, el apartado uno del artículo 11 de la Ley del Impuesto establece que “a los efectos del Impuesto sobre el Valor añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
2.- Según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, la operación que origina la presente consulta tiene por objeto la transmisión de la posición acreedora de unos préstamos así como de las acciones en el capital social de la entidad consultante titularidad de una sociedad británica. Por su parte, la adquirente, una sociedad americana, se compromete al pago de una cantidad de dinero y de lo que han venido a denominar “royalty”, consistente en una cuantía a determinar en función del volumen de mineral extraído por la entidad consultante en los términos descritos en el contrato de compraventa.
A raíz de la operación anteriormente descrita, se suceden los siguientes acontecimientos:
La sociedad americana adquirente transmitió la mayoría de las acciones en el capital de la entidad consultante a otra sociedad.
En virtud de un acuerdo, la entidad consultante asumió, a cambio de una contraprestación, la obligación de efectuar el pago de la cuantía a determinar en función del volumen de su actividad a la sociedad británica, titular originaria de las participaciones en su capital social.
Por su parte, la entidad británica transmitió su derecho a percibir la cuantía referida a una sociedad americana que, a su vez, asignó dicho derecho a su sucursal ubicada en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Se plantea, por tanto, la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de una posible prestación de un servicio que realizaría la sucursal española de la entidad americana a que se refiere el escrito de consulta a favor de la entidad consultante y, en virtud de la cual, esta última le abona una cuantía cuyo importe se determina en atención al volumen de mineral que extraiga.
Sobre este punto es importante señalar que, tal y como ha manifestado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, entre otras, en sus sentencias de 5 de febrero de 1981, asunto C-154/1980 y de 3 de marzo de 1994, asunto C-16/1993, para que una operación tenga la consideración de entrega de bienes o prestación de servicios y quede sujeta al Impuesto, entre la entrega del bien o el servicio prestado y la contraprestación recibida debe existir una relación directa, un vínculo directo, de manera que debe aparecer, entre quien realiza la prestación y su destinatario "una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas de suerte que la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituya el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.".
De acuerdo con los hechos descritos en el escrito de consulta, parece que en el supuesto concreto que nos ocupa no puede apreciarse la existencia de una relación jurídica que acredite la existencia de un vínculo directo en cuya virtud la sucursal española, destinataria del pago efectuado por la entidad consultante, se comprometa a prestar un servicio a favor de esta última ni la consultante a satisfacer contraprestación alguna por tal motivo.
Esto es así en la medida en que la entidad consultante efectúa el pago como consecuencia de la asunción de dicha obligación a cambio de una contraprestación. Por su parte, la sucursal española que recibe el pago lo hace en virtud de una cesión del derecho de cobro que trae causa de la venta de las acciones en el capital de la entidad consultante por la sociedad británica titular original de tales acciones.
En estas circunstancias, debe concluirse que no existe servicio alguno a efectos del Impuesto prestado a la entidad consultante por el que se remunere con el pago de la cuantía denominada por las partes “royalty”.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4,5 y 11-