La escisión parcial planteada puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS siempre que: (i) cumpla la definición mercantil del artículo 70 de la Ley 3/2009 (traspaso en bloque de una o varias unidades económicas con sucesión universal); (ii) satisfaga los requisitos del artículo 83.2 del TRLIS (segregación de ramas de actividad, mantenimiento de al menos una rama en la transmitente, atribución proporcional de valores a los socios); y (iii) se observen las condiciones específicas del régimen especial recogidas en los preceptos siguientes del capítulo VIII.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad mercantil que desarrolla la actividad principal de arrendamiento de inmuebles destinados a inquilinos que necesiten una superficie de al menos 1500 metros.
Para el desarrollo de su actividad la entidad consultante cuenta con cinco edificios de oficinas, estando tres de ellos totalmente alquilados, uno parcialmente y otro vacío al estar siendo objeto de rehabilitación. Dichos inmuebles se han financiado, sustancialmente, con financiación ajena.
En el activo de la consultante existen dos inmuebles que no cualifican para la actividad principal de la consultante al no ser aptos para ser arrendados con una superficie superior o igual a 1.500 metros. Adicionalmente, dichos activos han sido valorados por expertos independientes con un valor negativo.
Con la finalidad de acogerse al régimen fiscal especial de SOCIMI regulado en la Ley 11/2009 y de cumplir el requisito de inversión establecido en el artículo 3 de dicha Ley, la entidad consultante tiene intención de escindir, mediante una operación de escisión parcial proporcional, los dos inmuebles que no cualifican para el desarrollo de su actividad principal, siendo transmitidos a una sociedad otra sociedad preexistente (accionista de la entidad consultante en un 7,668%).
Cuestión planteada
Se plantea si la operación de escisión parcial planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
La entidad consultante plantea realizar una operación de escisión parcial. Al respecto, el artículo 83.2 del TRLIS establece que:
“2. 1º Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
(…)
b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.
(…)”.
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 70 de la citada Ley define el concepto de escisión parcial, así: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria”.
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.2 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
En la operación proyectada, la adjudicación, al socio de la entidad escindida, de participaciones en el capital de la beneficiaria, se efectuará de manera proporcional a su participación.
A su vez, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, autónoma y diferenciada del resto de actividades desarrolladas por ésta, que se aporta a la entidad adquirente, de tal manera que ésta pueda seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, e igualmente en la entidad transmitente se mantenga otra explotación económica que le permita seguir realizando la misma actividad que ya venía desarrollando, determinante de una rama de actividad, la operación planteada en el escrito de consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 83.2.1º.b) del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
De los hechos recogidos en el escrito de consulta parece desprenderse que en la entidad consultante no existen dos ramas de actividad diferenciadas (arrendamiento de inmuebles con superficie de al menos 1500 metros y arrendamiento de inmuebles de superficie inferior), en los términos previstos en el artículo 83.4 del TRLIS, sino que la entidad consultante desarrolla una única actividad, de arrendamiento de inmuebles, dado que la diferente superficie de los inmuebles arrendados no justifica, por sí misma, la existencia de dos ramas de actividad diferenciadas. Por tanto, la operación planteada de escisión parcial, no podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS al no cumplir la definición recogida en el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS. R.D. Leg. 4/2004, art. 83.2