Las operaciones de entrega, reparación, mantenimiento y arrendamiento de buques aptos para navegación de alta mar afectados a transporte marítimo internacional remunerado de mercancías o pasajeros (incluidos circuitos turísticos), salvamento, asistencia marítima o pesca costera, así como de bienes y equipos incorporados a los mismos durante los períodos en que resulten de aplicación tales beneficios, están exentas del IVA conforme al artículo 22 de la LIVA. La exención excluye expresamente los buques destinados a actividades deportivas, recreo o uso privado. El cumplimiento requiere que el proveedor disponga de duplicado de factura, contratos de fletamento/arrendamiento y copia autorizada de inscripción en el Registro de Matrícula durante todo el plazo de prescripción, así como exigir al adquirente acreditación de cumplimiento de estos requisitos.
Hechos
Adquisición de un motor fueraborda perteneciente a una embarcación de pesca para su instalación en una embarcación de recreo.
Cuestión planteada
Sujeción al IVA de la operación.
Contestación
1. - El artículo 22 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido ( Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
"Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
Uno. Las entregas, construcciones, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total y arrendamiento de los buques que se indican a continuación:
1º. Los buques aptos para navegar por alta mar que se afecten a la navegación marítima internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros, incluidos los circuitos turísticos, o de actividades industriales o de pesca.
La exención no se aplicará en ningún caso a los buques destinados a actividades deportivas, de recreo o, en general, de uso privado.
2º. Los buques afectos exclusivamente al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera.
La desafectación de un buque de las finalidades indicadas en el párrafo anterior producirá efectos durante un plazo mínimo de un año, excepto en los supuestos de entrega posterior del mismo.
3º. Los buques de guerra.
(…)
Dos.- Las entregas, arrendamientos, reparaciones y mantenimiento de los objetos, incluidos los equipos de pesca, que se incorporen o se encuentren a bordo de los buques a que afectan las exenciones establecidas en el apartado anterior, siempre que se realicen durante los períodos en que dichos beneficios fiscales resulten de aplicación.
(…)”
2. - El artículo 10 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), establece:
"1. Las exenciones de las operaciones relacionadas con los buques y las aeronaves, con los objetos incorporados a unos y otras y con los avituallamientos de dichos medios de transporte quedarán condicionadas al cumplimiento de los siguientes requisitos:
1º. El transmitente de los medios de transporte, el proveedor de los bienes o quienes presten los servicios a que se refiere el artículo 22, apartados uno a siete de la Ley del Impuesto, deberán tener en su poder, durante el plazo de prescripción del Impuesto, el duplicado de la factura correspondiente y, en su caso, los contratos de fletamento o de arrendamiento y una copia autorizada de la inscripción del buque o de la aeronave en el Registro de Matrícula que les habilite para su utilización en los fines a que se refieren los apartados uno y cuatro del artículo 22 de la Ley del Impuesto.
Asimismo, las personas indicadas en el párrafo anterior deberán exigir a los adquirentes de los bienes o destinatarios de los servicios una declaración suscrita por ellos, en la que hagan constar la afectación o el destino de los bienes que justifique la aplicación de la exención.
(…)
5º. La incorporación de objetos a los buques deberá efectuarse en el plazo de los tres meses siguientes a su adquisición y se acreditará mediante el correspondiente documento aduanero de embarque, cuya copia se remitirá por el titular de la explotación de los medios de transporte al proveedor de los objetos en el plazo de los quince días siguientes a su incorporación.
(…)
Se comprenderán entre los objetos cuya incorporación a los buques o aeronaves puede beneficiarse de la exención, todos los bienes, elementos o partes de los mismos, incluso los que formen parte indisoluble de ellos o se inmovilicen en ellos, que se utilicen normalmente o sean necesarios para su explotación.
En particular, tendrán esta consideración los siguientes: los aparejos e instrumentos de a bordo, los que constituyan su utillaje, los destinados a su amueblamiento o decoración y los instrumentos, equipos, materiales y redes empleados en la pesca, tales como los cebos, anzuelos, sedales, cajas para embalaje del pescado y análogos. En todo caso, estos objetos habrán de quedar efectivamente incorporados o situados a bordo de los buques o aeronaves y formar parte del inventario de sus pertenencias.
Los objetos cuya incorporación a los buques y aeronaves se hubiese beneficiado de la exención del Impuesto, deberán permanecer a bordo de los mismos, salvo que se trasladen a otros que también se destinen a los fines que justifican la exención de la incorporación de dichos objetos.
La exención sólo se aplicará a los objetos que se incorporen a los buques y aeronaves después de su matriculación en el Registro a que se refiere el número 1º anterior.
(…)”
3.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la citada Ley 37/1992, estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
El apartado dos, letra b) del mencionado artículo 4 dispone que se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.
3.- En consecuencia, la transmisión de un motor fueraborda incorporado a una embarcación inscrita en la lista 3ª del Registro de inscripción marítima, reservada a los buques pesqueros, cuya adquisición estuvo exenta del Impuesto por aplicación del artículo 22 de la Ley 37/1992, realizada por el titular de la misma, estará sujeta y exenta siempre que el motor esté destinado a su instalación en alguno de los tipos de buques enumerados en el artículo 22 uno, 1º,2º y 3º de la Ley del Impuesto como destinados a los fines que justifican la exención del Impuesto.
Por el contrario, dicha transmisión, sea la segunda o sucesiva, estará sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido siempre que se transmita, como en el caso consultado, a una embarcación matriculada en la Lista 7ª de dicho Registro, destinada a la embarcaciones de recreo, al no ser de aplicación a estas últimas la exención señalada en el artículo 22 de la Ley del Impuesto.
4. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4- uno y dos, 22-uno y dos. RIVA RD 1624/1992 art. 10