La reducción del 70% del art. 23.2.b).2.º LIRPF requiere que el arrendatario sea Administración Pública o entidad sin fines lucrativos sujeta al régimen especial de la Ley 49/2002, destinando la vivienda a alquiler social con renta mensual inferior a la fijada en el programa de ayudas. No es alternativa a otros supuestos de reducción, sino requisito específico para esta modalidad. El 70% también se aplica al primer alquiler en zona tensionada con arrendatario de 18-35 años, pero bajo condiciones distintas que no exigen naturaleza jurídica del inquilino.
Hechos
El consultante expone que mantiene dudas sobre la interpretación del artículo 23.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, especialmente tras la nueva redacción introducida por la Disposición Final Segunda de la Ley 12/2003, de 24 de mayo, por el derecho a la vivienda. En este marco, el consultante destaca que la citada Ley 12/2023 introduce elementos esenciales para fomentar la vivienda asequible, tanto a través de parques públicos como mediante actuaciones privadas bajo protección pública. En particular, subraya el nuevo concepto definido en el artículo 3.g): la vivienda asequible incentivada, cuyo titular privado puede obtener beneficios urbanísticos, fiscales u otros, a cambio de destinar el inmueble al alquiler a precios reducidos para personas con ingresos limitados.
Desde esta perspectiva, el consultante interpreta que la voluntad del legislador es promover diversos canales de colaboración —incluyendo programas municipales de vivienda— sin exigir necesariamente que la Administración actúe como arrendataria.
Sin embargo, al analizar la modificación del artículo 23.2 de la Ley 35/2006 incorporada por la Disposición Final Segunda de la Ley 12/2023, el consultante observa, según su opinión, que la reducción del setenta por ciento del rendimiento neto del alquiler queda restringida a supuestos en los que la vivienda se arriende a una Administración Pública o a entidades sin ánimo de lucro, o se encuentre acogida a un programa público de vivienda con limitación de renta.
Cuestión planteada
Solicita conocer si a efectos de aplicar la reducción del setenta por ciento del artículo 23.2 de la LIRPF el arrendatario debe ser siempre una Administración Pública o una entidad sin fines lucrativos.
Contestación
Partiendo de la hipótesis de que se trata de arrendamientos que no se van a realizar como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento de vivienda constituyen rendimientos del capital inmobiliario.
Respecto de la reducción objeto de consulta, debe indicarse que esta se recoge en el artículo 23.2 de la LIRPF, que ha sido recientemente modificado por la disposición final segunda de la Ley 12/2023, de 24 de mayo, por el derecho a la vivienda, (BOE de 25 de mayo), con efectos desde 1 de enero de 2024, para los contratos de arrendamiento de vivienda celebrados a partir de la entrada en vigor de la Ley 12/2023 (esto es 26 de mayo de 2023), disponiendo lo siguiente:
“En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá:
a) En un 90 por ciento cuando se hubiera formalizado por el mismo arrendador un nuevo contrato de arrendamiento sobre una vivienda situada en una zona de mercado residencial tensionado, en el que la renta inicial se hubiera rebajado en más de un 5 por ciento en relación con la última renta del anterior contrato de arrendamiento de la misma vivienda, una vez aplicada, en su caso, la cláusula de actualización anual del contrato anterior.
b) En un 70 por ciento cuando no cumpliéndose los requisitos señalados en la letra a) anterior, se produzca alguna de las circunstancias siguientes:
1.º Que el contribuyente hubiera alquilado por primera vez la vivienda, siempre que ésta se encuentre situada en una zona de mercado residencial tensionado y el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 35 años. Cuando existan varios arrendatarios de una misma vivienda, esta reducción se aplicará sobre la parte del rendimiento neto que proporcionalmente corresponda a los arrendatarios que cumplan los requisitos previstos en esta letra.
2.º Cuando el arrendatario sea una Administración Pública o entidad sin fines lucrativos a las que sea de aplicación el régimen especial regulado en el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, que destine la vivienda al alquiler social con una renta mensual inferior a la establecida en el programa de ayudas al alquiler del plan estatal de vivienda, o al alojamiento de personas en situación de vulnerabilidad económica a que se refiere la Ley 19/2021, de 20 de diciembre, por la que se establece el ingreso mínimo vital, o cuando la vivienda esté acogida a algún programa público de vivienda o calificación en virtud del cual la Administración competente establezca una limitación en la renta del alquiler.
c) En un 60 por ciento cuando, no cumpliéndose los requisitos de las letras anteriores, la vivienda hubiera sido objeto de una actuación de rehabilitación en los términos previstos en el apartado 1 del artículo 41 del Reglamento del Impuesto que hubiera finalizado en los dos años anteriores a la fecha de la celebración del contrato de arrendamiento.
d) En un 50 por ciento, en cualquier otro caso.
Los requisitos señalados deberán cumplirse en el momento de celebrar el contrato de arrendamiento, siendo la reducción aplicable mientras se sigan cumpliendo los mismos.
Estas reducciones sólo resultarán aplicables sobre los rendimientos netos positivos que hayan sido calculados por el contribuyente en una autoliquidación presentada antes de que se haya iniciado un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección que incluya en su objeto la comprobación de tales rendimientos.
En ningún caso resultarán de aplicación las reducciones respecto de la parte de los rendimientos netos positivos derivada de ingresos no incluidos o de gastos indebidamente deducidos en la autoliquidación del contribuyente y que se regularicen en alguno de los procedimientos citados en el párrafo anterior, incluso cuando esas circunstancias hayan sido declaradas o aceptadas por el contribuyente durante la tramitación del procedimiento. Tampoco resultarán de aplicación las reducciones en relación con aquellos contratos de arrendamiento que incumplan lo dispuesto en el apartado 6 del artículo 17 de la Ley de Arrendamientos Urbanos.
Las zonas de mercado residencial tensionado a las que podrá resultar de aplicación lo previsto en este apartado serán las recogidas en la resolución que, de acuerdo con lo dispuesto en la legislación estatal en materia de vivienda, apruebe el Ministerio de Transportes, Movilidad y Agenda urbana”.
Por tanto, podrá aplicar la reducción del setenta por ciento del rendimiento neto positivo prevista en el número 2º de la letra b) del referido artículo 23.2 en caso de que se cumplan los requisitos recogidos en el mismo, esto es:
· que la arrendataria sea una Administración Pública o una fundación a la que sea de aplicación el régimen regulado en el título II de la Ley 49/2002 que destine la vivienda al alquiler social con una renta mensual inferior a la establecida en el programa de ayudas al alquiler del plan estatal de vivienda o al alojamiento de personas en situación de vulnerabilidad económica a que se refiere la Ley 19/2021, o
· cuando la vivienda esté acogida a algún programa público de vivienda o calificación en virtud del cual la Administración competente establezca una limitación en la renta del alquiler.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, Art. 23.2