En régimen simplificado, la deducción de cuotas soportadas por adquisiciones comunes a varias actividades (huerta + obtención de aceitunas para almazara) requiere prorrateo proporcional según afectación a cada rama. Para operaciones corrientes, solo se deducen en la autoliquidación del último trimestre del año de imputación; para activos fijos, la cuota proporcional se refleja en casilla 56 (regularización), siempre que el activo esté afectado exclusivamente a la actividad en régimen simplificado. El cálculo debe basarse en criterios objetivos de distribución (superficie, porcentaje de producción o consumo de insumos) documentados.
Hechos
El consultante, persona física, se encuentra dado de alta desde noviembre de 2021 en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido y en estimación objetiva en el Impuesto sobre la Renta de las Personas físicas por la actividad de productos de la huerta y recolección de aceitunas.
En el ejercicio 2023 tiene la intención de aplicar el régimen simplificado de Impuesto sobre el Valor Añadido a la comercialización del aceite obtenido por la transformación de las aceitunas recolectadas, realizada por la almazara que le facturará por los servicios de transformación. Este sería el primer año en hacerlo, puesto que en el ejercicio 2022 la cosecha ha sido mínima.
De acuerdo con lo anterior, el consultante en el año 2023, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tendría dos sectores diferenciados: actividad agrícola acogida al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca y la actividad de transformación de las aceitunas en aceite por la que estaría acogida al régimen especial simplificado.
Cuestión planteada
- A la hora de cumplimentar el modelo 303 de autoliquidación del IVA del cuarto trimestre de 2022, apartado RÉGIMEN SIMPLIFICADO- A -Actividades agrícolas, ganaderas y forestales- Cuota soportada operaciones corrientes: Me encontraré con adquisiciones bienes y servicios distintos de activos fijos (abono, productos fitosanitarios, etc,) que pueden formar parte común de la actividad de la huerta, o de la venta de una parte de aceitunas a la almazara o de la obtención de la aceituna para transformación en aceite por parte de la almazara. Esta última sería la que tributaría en el régimen simplificado.
¿Puedo reflejar en la cuota soportada por operaciones corrientes, la parte proporcional de las adquisiciones comunes que correspondan exclusivamente a la tributación en el régimen simplificado por obtención de la aceituna para transformación en aceite por parte de la almazara? Si es así, cómo debo calcularlo?
- A la hora de cumplimentar el modelo 303 de autoliquidación del IVA , apartado IVA DEDUCIBLE -casilla 55- Adquisición o importación de activos fijos -casilla 56- Regularización bienes inversión: Me encontraré con adquisiciones bienes y servicios de activos fijos (cosechadora aceitunas, podadora, carretilla sulfatadora, etc.), que pueden formar parte común de la actividad de la huerta, o de la venta de una parte de aceitunas a la almazara o de la obtención de la aceituna para transformación en aceite por parte de la almazara. Esta última sería la que tributaría en el régimen simplificado.
¿Puedo reflejar la cuota soportada por adquisiciones bienes y servicios de activos fijos, la parte proporcional de las adquisiciones comunes que correspondan exclusivamente a la tributación en el régimen simplificado por obtención de la aceituna para transformación en aceite por parte de la almazara? Si es así, cómo debo calcularlo?
- ¿Puedo deducir igualmente en la autoliquidación modelo 303 del ejercicio 2023, de la cuota soportada por adquisiciones bienes y servicios de activos fijos realizadas en los años 2021 y 2022, la parte proporcional de las adquisiciones comunes que correspondan exclusivamente a la tributación régimen simplificado por obtención de la aceituna para transformación en aceite por parte de la almazara? Si es así, cómo debo calcularlo?
Contestación
Del escrito de consulta no se deduce que el consultante, en el año 2022, haya presentado una declaración censal previa al inicio de sus operaciones en el nuevo sector diferenciado acogido al régimen simplificado, para acogerse a lo previsto en el artículo 111 de la Ley 37/1992 relativo a las deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales. Según dicho escrito se acogerá por primera vez al régimen simplificado en el año 2023. Por tanto, en base a esta hipótesis se procede a contestar la consulta planteada.
1.- El artículo 123 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece lo siguiente:
“Uno. A) Los empresarios o profesionales acogidos al régimen simplificado determinarán, para cada actividad a que resulte aplicable este régimen especial, el importe de las cuotas devengadas en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido y del recargo de equivalencia, en virtud de los índices, módulos y demás parámetros, así como del procedimiento que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.
Del importe de las cuotas devengadas indicado en el párrafo anterior podrá deducirse el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por operaciones corrientes relativas a bienes o servicios afectados a la actividad por la que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial, de conformidad con lo previsto en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley. No obstante, la deducción de las mismas se ajustará a las siguientes reglas:
a) No serán deducibles las cuotas soportadas por los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración en el supuesto de empresarios o profesionales que desarrollen su actividad en local determinado. A estos efectos, se considerará local determinado cualquier edificación, excluyendo los almacenes, aparcamientos o depósitos cerrados al público.
b) Las cuotas soportadas o satisfechas sólo serán deducibles en la declaración-liquidación correspondiente al último período impositivo del año en el que deban entenderse soportadas o satisfechas, por lo que, con independencia del régimen de tributación aplicable en años sucesivos, no procederá su deducción en un período impositivo posterior.
c) Cuando se realicen adquisiciones o importaciones de bienes y servicios para su utilización en común en varias actividades por las que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial, la cuota a deducir en cada una de ellas será la que resulte del prorrateo en función de su utilización efectiva. Si no fuese posible aplicar dicho procedimiento, se imputarán por partes iguales a cada una de las actividades.
d) Podrán deducirse las compensaciones agrícolas a que se refiere el artículo 130 de esta Ley, satisfechas por los empresarios o profesionales por la adquisición de bienes o servicios a empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
e) Adicionalmente, los empresarios o profesionales tendrán derecho, en relación con las actividades por las que estén acogidos a este régimen especial, a deducir el 1 por ciento del importe de la cuota devengada a que se refiere el párrafo primero de este apartado, en concepto de cuotas soportadas de difícil justificación.
B) Al importe resultante de lo dispuesto en la letra anterior se añadirán las cuotas devengadas por las siguientes operaciones:
1º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes.
2º. Las operaciones a que se refiere el artículo 84, apartado uno, número 2º de esta Ley.
3º. Las entregas de activos fijos materiales y las transmisiones de activos fijos inmateriales.
C) Del resultado de las dos letras anteriores se deducirá el importe de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de activos fijos, considerándose como tales los elementos del inmovilizado y, en particular, aquéllos de los que se disponga en virtud de contratos de arrendamiento financiero con opción de compra, tanto si dicha opción es vinculante, como si no lo es.
El ejercicio de este derecho a la deducción se efectuará en los términos que reglamentariamente se establezcan.
D) La liquidación del Impuesto correspondiente a las importaciones de bienes destinados a ser utilizados en actividades por las que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial se efectuará con arreglo a las normas generales establecidas para la liquidación de las importaciones de bienes.
(…)
Cuatro. Reglamentariamente se regulará este régimen simplificado y se determinarán las obligaciones formales y registrales que deberán cumplir los sujetos pasivos acogidos al mismo.
Cinco. En el supuesto de que el sujeto pasivo acogido al régimen especial simplificado realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, las sometidas al referido régimen especial tendrán, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica.”.
2.- El artículo 38, apartado 2 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), declara lo siguiente:
“2. A efectos de lo previsto en el apartado uno.C) del artículo 123 de la Ley del Impuesto, la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición de activos fijos, considerándose como tales los elementos del inmovilizado, se practicará conforme al capítulo I del título VIII de dicha Ley. No obstante, cuando el sujeto pasivo liquide en la declaración-liquidación del último periodo del ejercicio las cuotas correspondientes a adquisiciones intracomunitarias de activos fijos, o a adquisiciones de tales activos con inversión del sujeto pasivo, la deducción de dichas cuotas no podrá efectuarse en una declaración-liquidación anterior a aquella en que se liquiden tales cuotas.”.
3.- La Orden HFP/1172/2022, de 29 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2023 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 1 de diciembre), dispone lo siguiente:
“ANEXO I. Actividades agrícolas, ganaderas y forestales
(…)
Instrucciones para la aplicación de los índices y módulos en el Impuesto sobre el Valor Añadido
Normas generales
(…)
2. A efectos de lo indicado en el número 1 anterior, la cuota derivada del régimen simplificado correspondiente a cada actividad se cuantifica por medio del procedimiento establecido a continuación:
2.1 Cuota devengada por operaciones corrientes.
La cuota devengada por operaciones corrientes, en el supuesto de actividades en que se realice la entrega de los productos naturales o los trabajos, servicios y actividades accesorios, se obtendrá multiplicando el volumen total de ingresos, excluidas las subvenciones corrientes o de capital, las indemnizaciones así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia que grave la operación, de cada uno de los cultivos o explotaciones por el «índice de cuota devengada por operaciones corrientes» que corresponda.
La cuota devengada por operaciones corrientes, en el supuesto de actividades en las que se sometan los productos naturales a transformación, elaboración o manufactura, se obtendrá multiplicando el valor de los productos naturales utilizados en el proceso, a precio de mercado, por el «índice de cuota devengada por operaciones corrientes» correspondiente. La imputación de la cuota devengada por operaciones corrientes en estas actividades se producirá en el momento en que los productos naturales sean incorporados a los citados procesos de transformación, elaboración o manufactura. No obstante, respecto de los productos sometidos a dichos procesos en ejercicios anteriores a 1998 que sean transmitidos a partir del 1 de enero del año 2023, la imputación de la cuota devengada por operaciones corrientes se producirá en el momento que sean transmitidos los productos obtenidos en los referidos procesos.
Cuando, en el ejercicio de las actividades descritas en el párrafo anterior se realicen entregas en régimen de depósito distinto de los aduaneros en aplicación de las letras a) y b) del apartado Quinto del anexo de la Ley 37/1992, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, los índices y módulos no serán de aplicación en la medida en que se utilicen en la realización de operaciones exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.2 Deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por operaciones corrientes.
De la cuota devengada por operaciones corrientes podrán deducirse las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de bienes y servicios, distintos de los activos fijos, destinados al desarrollo de la actividad, en los términos establecidos en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, y en el Reglamento del Impuesto, considerándose a estos efectos activos fijos los elementos del inmovilizado. También podrán ser deducidas las compensaciones agrícolas a que se refiere el artículo 130 de la Ley 37/1992, satisfechas por los sujetos pasivos por la adquisición de bienes o servicios a empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. No obstante, será deducible el 1 por ciento del importe de la cuota devengada por operaciones corrientes en concepto de cuotas soportadas, por este mismo tipo de operaciones, de difícil justificación.
En el ejercicio de las deducciones a que se refiere el párrafo anterior se aplicarán las siguientes reglas:
1.º No serán deducibles las cuotas soportadas por los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración en el supuesto de empresarios o profesionales que desarrollen su actividad en local determinado. A estos efectos, se considerará local determinado cualquier edificación, excluyendo los almacenes, aparcamientos o depósitos cerrados al público.
2.º Las cuotas soportadas o satisfechas sólo serán deducibles en la declaración-liquidación correspondiente al último período impositivo del año en el que deban entenderse soportadas o satisfechas, por lo que, con independencia del régimen de tributación aplicable en años sucesivos, no procederá su deducción en un período impositivo posterior.
3.º Cuando se realicen adquisiciones o importaciones de bienes y servicios para su utilización en común en varias actividades por las que el empresario o profesional esté acogido a este régimen especial, la cuota a deducir en cada una de ellas será la que resulte del prorrateo en función de su utilización efectiva. Si no fuese posible aplicar dicho procedimiento, se imputarán por partes iguales a cada una de las actividades.
(…)
Cuota anual
4. Al finalizar el año o al producirse el cese de la actividad, el sujeto pasivo deberá calcular la cuota anual derivada del régimen simplificado, teniendo en cuenta el volumen total de ingresos, excluidas subvenciones corrientes o de capital, las indemnizaciones, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, el recargo de equivalencia que grave la operación, correspondientes al año natural, según lo establecido en el punto 2 anterior.
5. En la última declaración-liquidación del ejercicio se hará constar la cuota anual derivada del régimen simplificado, detrayéndose de la misma las cantidades liquidadas en las declaraciones-liquidaciones de los tres primeros trimestres del ejercicio.
Si el resultado de la última declaración-liquidación del ejercicio fuera negativo, el sujeto pasivo podrá solicitar la devolución en la forma prevista en el artículo 115, apartado uno de la Ley del Impuesto, u optar por la compensación del saldo a su favor en las siguientes declaraciones-liquidaciones periódicas.
6. La declaración-liquidación correspondiente al último trimestre del año natural deberá presentarse durante los treinta primeros días naturales del mes de enero.
7. La liquidación de las cuotas correspondientes a las operaciones indicadas en el apartado uno.B del artículo 123 de la Ley del Impuesto y la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de activos fijos se efectuará en la forma indicada en el anexo III, número 4 de esta orden ministerial.
(…)
ANEXO III. Normas comunes a todas las actividades
(…)
Impuesto sobre el Valor Añadido
(…)
Las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de activos fijos podrán deducirse, con arreglo a las normas generales establecidas en el artículo 99 de la Ley del Impuesto, en la declaración-liquidación correspondiente al período de liquidación en que se hayan soportado o satisfecho o en las sucesivas, con las limitaciones establecidas en dicho artículo. No obstante, cuando el sujeto pasivo liquide en la declaración-liquidación del último período del ejercicio las cuotas correspondientes a adquisiciones intracomunitarias de activos fijos, o a adquisiciones de tales activos con inversión del sujeto pasivo, la deducción de dichas cuotas no podrá efectuarse en una declaración-liquidación anterior a aquella en que se liquiden tales cuotas.”.
4.- Por otra parte, el artículo 101, apartado Uno de la mencionada Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar separadamente el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos.
La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letras a´), c´) y d') de esta Ley.
Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1.º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda.
Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley, para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia.
Por excepción a lo dispuesto en el párrafo anterior, no se tendrán en cuenta las operaciones realizadas en el sector diferenciado de actividad de grupo de entidades. Asimismo y, siempre que no pueda aplicarse lo previsto en dicho párrafo, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, el referido porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado será del 50 por ciento si la afectación se produce respecto de actividades sometidas a dos de los citados regímenes especiales, o de un tercio en otro caso.”.
A tal efecto, el artículo 104, apartado dos de la Ley 37/1992, declara que:
“Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.”.
5.- Por su parte, el artículo 99 de la Ley 37/1992, dispone que:
“Uno. En las declaraciones liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, los sujetos pasivos podrán deducir globalmente el montante total de las cuotas deducibles soportadas en dicho período del importe total de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas durante el mismo período de liquidación en el territorio de aplicación del Impuesto como consecuencia de las entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias de bienes o prestaciones de servicios por ellos realizadas.
Dos. Las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.
No obstante, en los supuestos de destrucción o pérdida de los bienes adquiridos o importados, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no será exigible la referida rectificación.
Tres. El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
(…)
Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas solo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el primer párrafo.
(…)
Cuatro. Se entenderán soportadas las cuotas deducibles en el momento en que el empresario o profesional que las soportó reciba la correspondiente factura o demás documentos justificativos del derecho a la deducción.
Si el devengo del Impuesto se produjese en un momento posterior al de la recepción de la factura, dichas cuotas se entenderán soportadas cuando se devenguen.
En el caso al que se refiere el artículo 98, apartado cuatro de esta Ley, las cuotas deducibles se entenderán soportadas en el momento en que nazca el derecho a la deducción.
Cinco. Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.
No obstante, el sujeto pasivo podrá optar por la devolución del saldo existente a su favor cuando resulte procedente en virtud de lo dispuesto en el Capítulo II de este Título, sin que en tal caso pueda efectuar su compensación en declaraciones-liquidaciones posteriores, cualquiera que sea el periodo de tiempo transcurrido hasta que dicha devolución se haga efectiva.
En la declaración-liquidación, prevista reglamentariamente, referida a los hechos imponibles anteriores a la declaración de concurso se deberá aplicar la totalidad de los saldos acumulados a compensar de periodos de liquidación anteriores a dicha declaración.”.
6.- Finalmente, el artículo 108 de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. A los efectos de este Impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación.
Dos. No tendrán la consideración de bienes de inversión:
1º. Los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo.
2º. Las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión.
3º. Los envases y embalajes, aunque sean suscepti bles de reutilización.
4º. Las ropas utilizadas para el trabajo por los sujetos pasivos o el personal dependiente.
5º. Cualquier otro bien cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas (3.005,06 euros).”.
Por otro lado, los artículos 107 y 109 de la Ley del Impuesto, declaran lo siguiente:
“Artículo 107. Regularización de deducciones por bienes de inversión.
Uno. Las cuotas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deberán regularizarse durante los cuatro años naturales siguientes a aquél en que los sujetos pasivos realicen las citadas operaciones.
No obstante, cuando la utilización efectiva o entrada en funcionamiento de los bienes se inicien con posterioridad a su adquisición o importación, la regularización se efectuará el año en que se produzcan dichas circunstancias y los cuatro siguientes.
Las regularizaciones indicadas en este apartado sólo se practicarán cuando, entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de dichos años y el que prevaleció en el año en que se soportó la repercusión, exista una diferencia superior a diez puntos.
Dos. Asimismo se aplicará la regularización a que se re fiere el apartado anterior cuando los sujetos pasivos hubiesen realizado, durante el año de adquisición de los bienes de inversión, exclusivamente operaciones que originen derecho a deducción o exclusivamente operaciones que no originen tal derecho y, posteriormente, durante los años siguientes indicados en dicho apartado se modificase esta situación en los términos previstos en el apartado anterior.
Tres. Tratándose de terrenos o edificaciones, las cuotas deducibles por su adquisición deberán regularizarse durante los nueve años naturales siguientes a la correspondiente adquisición.
Sin embargo, si su utilización efectiva o entrada en funcionamiento se inician con posterioridad a su adquisición la regularización se efectuará el año en que se produzcan dichas circunstancias y los nueve años naturales siguientes.
Cuatro. La regularización de las cuotas impositivas que hubiesen sido soportadas con posterioridad a la adquisición o importación de los bienes de inversión o, en su caso, del inicio de su utilización o de su entrada en funcionamiento, deberá efectuarse al finalizar el año en que se soporten dichas cuotas con referencia a la fecha en que se hubieran producido las circunstancias indicadas y por cada uno de los años transcurridos desde entonces.
Cinco. Lo dispuesto en este artículo no será de aplicación en las operaciones a que se refiere el artículo 7, número 1º de esta Ley, quedando el adquirente automáticamente subrogado en la posición del transmitente.
En tales casos, la prorrata de deducción aplicable para practicar la regularización de deducciones de dichos bienes durante el mismo año y los que falten para terminar el período de regularización será la que corresponda al adquirente.
Seis. En los supuestos de pérdida o inutilización definitiva de los bienes de inversión, por causa no imputable al sujeto pasivo debidamente justificada, no procederá efectuar regularización alguna durante los años posteriores a aquél en que se produzca dicha circunstancia.
Siete. Los ingresos o, en su caso, deducciones complementarias resultantes de la regulari zación de deducciones por bienes de inversión deberán efectuarse en la declaración liquidación correspondiente al último período de liquidación del año natural a que se refieran, salvo en el supuesto mencionado en el apartado cuatro, en el que deberá realizarse en el mismo año en que se soporten las cuotas repercutidas.”.
“Artículo 109. Procedimiento para practicar la regularización de deducciones por bienes de inversión.
La regularización de las deducciones a que se re fiere el artículo 107 de esta Ley se realizará del siguiente modo:
1º. Conocido el porcentaje de deducción definitivamente aplicable en cada uno de los años en que deba tener lugar la regularización, se determinará el importe de la deducción que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado en el año que se considere.
2º. Dicho importe se restará del de la deducción efectuada en el año en que tuvo lugar la repercusión.
3º. La diferencia positiva o negativa se dividirá por cinco o, tratándose de terrenos o edificaciones, por diez, y el cociente resultante será la cuantía del ingreso o de la deducción complementarios a efectuar.”.
7.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa lo siguiente:
1º.- El consultante, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el año 2023 tendría dos sectores diferenciados: la actividad agrícola acogida al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca y la actividad de transformación de las aceitunas en aceite por la que estaría acogida al régimen especial simplificado.
Por lo tanto, en cada uno de los dos sectores diferenciados indicados se aplicará para los bienes y servicios utilizados exclusivamente en cada uno de ellos, el régimen de deducciones que les corresponda.
Para los bienes y servicios utilizados conjuntamente en ambos sectores diferenciados, se determinará el porcentaje de deducción según las reglas contenidas en el artículo 104, apartados dos y siguientes de la Ley 37/1992.
No obstante, siempre que no pueda aplicarse lo previsto en el párrafo anterior, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por adquisición de bienes o de servicios utilizados en común en dichas actividades, a efectos del mencionado régimen simplificado, serán deducidas exclusivamente en el 50 por ciento de su importe, por mandato expreso del artículo 101, apartado uno, último párrafo, de la Ley 37/1992.
2º.- Una vez determinado el mencionado porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado, deben de tenerse en consideración las siguientes reglas:
a) Tratándose de cuotas soportadas por operaciones corrientes, las cuotas soportadas o satisfechas sólo serán deducibles en la declaración-liquidación correspondiente al último período impositivo del año en el que deban entenderse soportadas o satisfechas, por lo que, con independencia del régimen de tributación aplicable en años sucesivos, no procederá su deducción en un período impositivo posterior.
b) Tratándose de cuotas soportadas por adquisiciones de activos fijos, las cuotas soportadas o satisfechas podrán deducirse, con arreglo a las normas generales establecidas en el artículo 99 de la Ley del Impuesto, en la declaración-liquidación correspondiente al período de liquidación en que se hayan soportado o satisfecho o en las sucesivas, con las limitaciones establecidas en dicho artículo. No obstante, cuando el sujeto pasivo liquide en la declaración-liquidación del último período del ejercicio las cuotas correspondientes a adquisiciones intracomunitarias de activos fijos, o a adquisiciones de tales activos con inversión del sujeto pasivo, la deducción de dichas cuotas no podrá efectuarse en una declaración-liquidación anterior a aquella en que se liquiden tales cuotas.
3º.- Las cuotas soportadas por adquisiciones de activos fijos, en los años 2021 y 2022, que no tengan la consideración de bienes de inversión conforme a lo previsto en el artículo 108 de la Ley 37/1992 a que se refiere el escrito de consulta, no serán deducibles en ninguna medida ni cuantía, dado que en esos años el consultante no aplicaba el régimen simplificado sino el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca.
En el año 2023, las cuotas soportadas por adquisiciones de activos fijos en los años 2021 y 2022, que tengan la consideración de bienes de inversión conforme a lo previsto en el artículo 108 de la Ley 37/1992, afectos en esos años a una actividad agrícola acogida al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido y que, a partir del año 2023, se utilizarán indistintamente en cada uno de los sectores diferenciados citados en el número 1º anterior, podrá ser regularizada en los años pendientes de regularización de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 107 y 109 de la Ley 37/1992, debiendo considerarse a tales efectos que el porcentaje de deducción correspondiente a los años 2021 y 2022, en que se aplicaba el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, fue cero.
8.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 99-101-104-107-108-109-123 OM HAF/1172/2022 RIVA RD 1624/1992 art. 38-2