La deducción por inversión en vivienda habitual requiere que la base imponible del ejercicio sea inferior a 24.107,20 euros anuales. El porcentaje de deducción es del 7,5% sobre las cantidades satisfechas (adquisición, rehabilitación, gastos, amortización e intereses hipotecarios), con base máxima de 9.040 euros anuales si la base imponible no supera 17.707,20 euros, o reducida proporcionalmente si la supera hasta el límite de 24.107,20 euros. La aplicabilidad depende de que se acredite fehacientemente la adquisición de la vivienda habitual conforme a la documentación contractual presentada.
Hechos
La consultante ha suscrito, el 25 de diciembre de 2010, un contrato de compraventa con arras de una vivienda ya construida. En dicho contrato se estipula que el otorgamiento de la escritura pública de compraventa tendrá lugar antes de 1 de marzo de 2011 y que los vendedores tendrán derecho a permanecer en la vivienda dos meses desde el día siguiente a la firma de la escritura de compraventa.
Cuestión planteada
Si se considera, que en virtud del referido contrato, se ha producido la adquisición de la vivienda habitual de la consultante.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se regula en los artículos 68.1, 70 y 78 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, desarrollándose en los artículos 54 a 57 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, siendo el primero de ellos donde se establece la configuración general de la deducción.
Así, el artículo 68.1 1º de la LIRPF, en su redacción dada -con efectos desde 1 de enero de 2011 y vigencia indefinida- por la Ley 39/2010, de 22 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2011, dispone:
1.º Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 24.107,20 euros anuales podrán deducirse el 7,5% de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. (…).
La base de la deducción estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. (…).
La base máxima de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 17.707,20 euros anuales: 9.040 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 17.707,20 y 24.107,20 euros anuales: 9.040 euros menos el resultado de multiplicar por 1,4125 la diferencia entre la base imponible y 17.707,20 euros anuales.”
De la lectura del artículo 68.1 de la LIRPF se desprende que a partir de 1 de enero de 2011 para practicar la deducción por inversión en vivienda habitual se introduce un nuevo requisito –la cuantía de la base imponible del ejercicio-, determinante tanto del derecho a la deducción como de la base máxima de deducción correspondiente a cada período impositivo, y se eleva la base máxima de deducción, que pasa de 9.015 euros anuales a 9.040 euros anuales para contribuyentes con una base imponible igual o inferior a 17.707,20 euros anuales. Los restantes términos y condiciones de la deducción son idénticos a los existentes hasta 31 de diciembre de 2010.
Por su parte, la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF (añadida, también, por la citada Ley 39/2010) regula un régimen transitorio de la deducción por inversión en vivienda habitual cuando la vivienda hubiera sido adquirida con anterioridad a 1 de enero de 2011.
El concepto de vivienda habitual del contribuyente a efectos del IRPF viene recogido, en desarrollo del artículo 68.1 3º de la LIRPF, en el artículo 54 del RIRPF que considera como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de otras circunstancias que impidan la ocupación de la vivienda, a las que se refiere el propio artículo 54.
Para la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual, al margen de los supuestos de cantidades depositadas en cuentas vivienda y construcción de la vivienda, se exige que el contribuyente haya adquirido la titularidad de la vivienda.
El Derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo para determinar la fecha de adquisición, de tal manera que "la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida" (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.
El otorgamiento de escritura pública, conforme al artículo 1.462 del Código Civil, conlleva la entrega del inmueble, requisito necesario para adquirir la propiedad, haciendo prueba ante terceros. La fecha de formalización constituye la de adquisición del inmueble, a todos los efectos.
Es decir, la suscripción de un contrato privado de compraventa o de arras no comporta, por sí mismo, la adquisición jurídica de la cosa, para transferir el dominio será necesario, además, que se produzca la tradición o entrega de la cosa vendida, con independencia de las posibles obligaciones futuras o aplazadas.
En el presente caso, según los datos y documentación aportada por la consultante, en el año 2010 no han concurrido los requisitos de título (contrato privado de compraventa) y modo (entrega de la vivienda) para considerar que la adquisición de la vivienda se haya producido en dicho año. En consecuencia, la consultante no tendrá derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades que hubiera satisfecho durante el año 2010 por dicha vivienda.
Por lo que respecta a la posibilidad de aplicar la deducción en años posteriores, el régimen transitorio de la deducción por inversión en vivienda habitual, previsto en la disposición transitoria decimoctava de la LIRPF, no resultará aplicable al presente caso por cuanto la adquisición de la vivienda no se ha producido antes de 1 de enero de 2011.
Una vez que la consultante adquiera la vivienda, lo que, con arreglo a lo pactado, parece que se producirá en el año 2011, podrá aplicar la deducción si cumple con los restantes requisitos legalmente establecidos para ello, los cuales, como se ha señalado, son los mismos que existían hasta 31 de diciembre de 2010 y, además, el que la consultante tenga una base imponible del ejercicio inferior a 24.107,20 euros.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Arts. 68-1, 70, 78; RIRPF, RD 439/2007, Art. 54.