La entrega de solares en procedimiento de venta forzosa por incumplimiento de obligación urbanística constituye operación sujeta a IVA cuando el transmitente actúa como empresario o profesional (caso de promotores urbanísticos o quienes realizan urbanización ocasionalmente conforme al art. 5.1.d) LIVA). El tipo aplicable es el general del 21%. El sujeto pasivo es el transmitente expropiado (empresario), responsable de emitir factura; si un tercero asume materialmente la entrega, el transmitente mantiene la obligación formal. Los importes satisfechos al municipio por gastos de procedimiento quedan sujetos a ITP/AJD como accesorios del acto transmisivo (no a IVA), mientras que los pagos a la Gerencia de Urbanismo por urbanización se califican según su naturaleza (si son servicios técnicos, sujetos a IVA con tipo correspondiente).
Hechos
El consultante es una sociedad que resultó adjudicataria de dos solares, cuya titularidad correspondía a otra sociedad, en el marco de un procedimiento administrativo de venta forzosa por incumplir la obligación de edificar que recaía sobre el transmitente. Como consecuencia de esta adjudicación el consultante abonó a la correspondiente Gerencia de Urbanismo en el acto de la adjudicación diversas cuantías por los siguientes conceptos:
1º.- Indemnización a percibir por el vendedor y otros titulares de derechos reales sobre los inmuebles.
2º.- Importe correspondiente al municipio en cuestión para ser aplicado al Patrimonio Municipal.
3º.- Reintegro de los gastos correspondientes al procedimiento de venta forzosa satisfechos por la Gerencia de Urbanismo.
La entidad expropiada no ha emitido factura por la entrega de los solares y se niega a emitirla.
Cuestión planteada
El consultante plantea las siguientes cuestiones:
1ª.- Si la entrega de los solares se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en ese caso, qué tipo de gravamen le resultaría aplicable.
2ª.- Sujeto pasivo de la entrega y obligado a emitir factura. Forma de declaración si el obligado a emitir factura fuese un sujeto distinto al transmitente expropiado.
3ª.- Si el importe satisfecho correspondiente al municipio estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
4ª.- Si el importe satisfecho a la Gerencia de Urbanismo se consideraría, en caso de estar sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido, que incluye la cuota del mismo.
Contestación
A) En lo relativo al Impuesto sobre el valor Añadido se informa lo siguiente:
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (BOE de 29 de diciembre), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5, apartado uno, letra a), de la misma Ley, señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, definidas éstas en el apartado dos de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”. En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
Asimismo, el artículo 5, en su apartado uno, letra d), establece expresamente que se reputarán empresarios o profesionales quienes “efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.”.
Por lo tanto, del escrito de consulta parece desprenderse que tanto el consultante como el transmitente tendrán la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- Por otra parte, hay que hacer referencia a la regulación de la venta forzosa en nuestro ordenamiento jurídico que se encuentra, fundamentalmente, en los artículos vigentes del Reglamento de Edificación Forzosa y Registro Municipal de Solares, aprobado por el Decreto 635/1964, de 5 de marzo (BOE de 25 de marzo) así como en los artículos 49 y siguientes del Texto refundido de la Ley del Suelo, aprobado por el Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre (BOE de 31 de octubre) en lo relativo al ámbito estatal.
Es destacable que esta normativa estatal es objeto de desarrollo por la normativa autonómica de algunas comunidades autónomas dentro de las que se incluye la normativa andaluza, que es la que resulta de aplicación para la contestación a la consulta planteada, recogida en los artículos 150 y siguientes de la Ley 7/2002, de 17 de diciembre, de Ordenación Urbanística de Andalucía.
Es en el artículo 151 de esta Ley 7/2002 en el que se recoge el procedimiento de venta forzosa de la siguiente manera:
“1. El concurso para la sustitución del propietario incumplidor deberá convocarse dentro del plazo de seis meses siguientes a la constitución legal de la situación de ejecución por sustitución salvo que medie presentación de solicitud de interesado para la iniciación del concurso, en cuyo caso se convocará dentro del plazo de los dos meses siguientes a la presentación de dicha solicitud.
2. La convocatoria del concurso deberá expresar las condiciones pertinentes, entre las que habrán de figurar, como mínimo, las siguientes:
a) Precio a satisfacer por el adjudicatario, que será el valor de la parcela o del solar, estimado conforme a los criterios legales pertinentes. A los efectos de la determinación de dicho valor, las cargas y los gravámenes, incluidos los arrendamientos que pesen sobre el inmueble, se aplicarán como decremento.
b) Plazo máximo para la ejecución de la edificación y, en su caso, de las obras de urbanización.
c) Garantía definitiva del cumplimiento del deber de edificación.
3. La diferencia entre el precio fijado en la convocatoria y el resultante de la adjudicación corresponderá al municipio, que deberá aplicarlo al patrimonio público de suelo.
(…).”.
En este sentido, el artículo 8, apartado dos, número 3º, de la Ley 37/1992 establece que tienen la consideración de entrega de bienes “las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa.”.
Por lo tanto, la entrega de los dos solares realizada por el transmitente tendrá la consideración de entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, al no poder encuadrarse en ninguna de las exenciones previstas en el artículo 20.Uno de la Ley 37/1992 ya que, según manifiesta el consultante en su escrito, se trata de solares.
Por otra parte, el pago del importe previsto en el apartado tercero del artículo 151 de la Ley 7/2002, de Ordenación Urbanística de Andalucía por parte del consultante al municipio debe considerarse como un pago de naturaleza indemnizatoria realizado por cuenta del transmitente y, por tanto, no estaría sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En relación con los gastos derivados del procedimiento de venta forzosa que el consultante satisfizo a la Gerencia de Urbanismo, este Centro directivo parte de la hipótesis de que el obligado jurídicamente a satisfacer dichos gastos era el transmitente de los solares de manera que deben considerarse como un gasto accesorio a la entrega.
3.- En cuanto a la base imponible de la operación consistente en la entrega de los solares, el artículo 78 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Uno. La base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.
Dos. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación:
1º Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, no se incluirán en la contraprestación los intereses por el aplazamiento en el pago del precio en la parte en que dicho aplazamiento corresponda a un período posterior a la entrega de los bienes o la prestación de los servicios.
(…).”.
Por lo tanto, la base imponible de la entrega de los solares estará constituida por el importe total satisfecho por el consultante como contraprestación por dichos solares que, en el caso objeto de consulta, comprenderá el importe directamente destinado al transmitente, el importe destinado al municipio en cuestión en aplicación de lo dispuesto en el artículo 151, apartado tercero, de la Ley 7/2002, transcrito anteriormente, así como el importe de los gastos de las operaciones accesorias a la entrega.
4.- En cuanto al tipo de gravamen aplicable a la entrega de los solares, el artículo 90 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
Dos. El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.
(…).”.
En la medida en que a la entrega de terrenos no le resulta aplicable ninguno de los tipos impositivos reducidos regulados en el artículo 91 de la Ley 37/1992, dicha operación, de resultar sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, quedará gravada al tipo general del 21 por ciento.
5.- En relación con el sujeto pasivo de la operación, el artículo 84, apartado uno, de la Ley 37/1992 dispone que
“Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1.º Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.
(…).”.
Consecuentemente, el sujeto pasivo de la entrega de los solares será el transmitente de los mismos al no resultar de aplicación ninguno de los supuestos de inversión del sujeto pasivo previstos en la normativa del Impuesto.
6.- Por otra parte, en lo relativo a la repercusión del Impuesto, obligación de emitir la correspondiente factura y forma de declaración, el artículo 88 de la Ley 37/1992 establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
En las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del impuesto, al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global contratado experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido.
Dos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
A estos efectos, la cuota repercutida se consignará separadamente de la base imponible, incluso en el caso de precios fijados administrativamente, indicando el tipo impositivo aplicado.
Se exceptuarán de lo dispuesto en los párrafos anteriores de este apartado las operaciones que se determinen reglamentariamente.
Tres. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura correspondiente.
(…)
Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico-administrativa.”.
Por lo tanto, a pesar de que, tal y como manifiesta el consultante en su escrito de consulta, el transmitente no quiera emitir la factura correspondiente a la entrega de los solares, el obligado a la repercusión del Impuesto y a la emisión de dicha factura sería dicho transmitente.
No obstante, hay que hacer referencia a la Disposición Adicional Sexta de la Ley 37/1992 que establece lo siguiente:
“En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa, los adjudicatarios que tengan la condición de empresario o profesional a efectos de este Impuesto están facultados, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo y con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se produzcan en aquéllos, para:
1.º Expedir factura en la que se documente la operación.
2.º Efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones previstas en el apartado Dos del artículo 20 de esta Ley.
3.º Repercutir la cuota del Impuesto en la factura que se expida, presentar la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del Impuesto resultante, salvo en los supuestos de las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que el sujeto pasivo de las mismas sea su destinatario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2.º de esta Ley.
Reglamentariamente se determinarán las condiciones y requisitos para el ejercicio de estas facultades.”.
El desarrollo reglamentario de esta disposición se encuentra en la Disposición Adicional Quinta del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el real decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que establece lo siguiente:
“En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa a los que se refiere la disposición adicional sexta de la Ley del Impuesto, los adjudicatarios que tengan la condición de empresario o profesional están facultados, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, y con respecto a las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas al mismo que se produzcan en aquellos procedimientos, para expedir la factura en que se documente la operación y efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones previstas en el apartado dos del artículo 20 de dicha Ley; asimismo, están facultados a repercutir la cuota del Impuesto en la factura que se expida, presentar la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del impuesto resultante, salvo en los supuestos de las entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que el sujeto pasivo de las mismas sea su destinatario de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2.º de la Ley del Impuesto.
En dichos procedimientos resultarán de aplicación las siguientes reglas:
1.ª El ejercicio por el adjudicatario de estas facultades deberá ser manifestado por escrito ante el órgano judicial o administrativo que esté desarrollando el procedimiento respectivo, de forma previa o simultánea al pago del importe de la adjudicación.
En esta comunicación se hará constar, en su caso, el cumplimiento de los requisitos que se establecen por el artículo 8 de este Reglamento para la renuncia a la exención de las operaciones inmobiliarias, así como el ejercicio de la misma.
El adjudicatario quedará obligado a poner en conocimiento del sujeto pasivo del Impuesto correspondiente a dicha operación, o a sus representantes, que ha ejercido estas facultades, remitiéndole copia de la comunicación presentada ante el órgano judicial o administrativo, en el plazo de los siete días siguientes al de su presentación ante aquel. No será obligatoria dicha remisión cuando se trate de entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que el adjudicatario sea el sujeto pasivo de las mismas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2.º de la Ley del Impuesto.
El ejercicio de esta facultad por el adjudicatario determinará que el sujeto pasivo o sus representantes no puedan efectuar la renuncia a las exenciones prevista en el apartado dos del artículo 20 de la Ley del Impuesto, ni proceder a la confección de la factura en que se documente la operación, ni incluir dicha operación en sus declaraciones-liquidaciones, ni ingresar el Impuesto devengado con ocasión de la misma.
2.ª La expedición de la factura en la que se documente la operación deberá efectuarse en el plazo a que se refiere el artículo 11 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, tomando como fecha de devengo aquella en la que se dicta el decreto de adjudicación.
Dicha factura será confeccionada por el adjudicatario, y en ella se hará constar, como expedidor de la misma, al sujeto pasivo titular de los bienes o servicios objeto de la ejecución y, como destinatario de la operación, al adjudicatario.
Estas facturas tendrán una serie especial de numeración.
El adjudicatario remitirá una copia de la factura al sujeto pasivo del Impuesto, o a sus representantes, en el plazo de los siete días siguientes a la fecha de su expedición, debiendo quedar en poder del adjudicatario el original de la misma.
3.ª El adjudicatario efectuará la declaración e ingreso de la cuota resultante de la operación mediante la presentación de una declaración-liquidación especial de carácter no periódico de las que se regulan en el apartado 8 del artículo 71 de este Reglamento.
El adjudicatario remitirá una copia de la declaración-liquidación, en la que conste la validación del ingreso efectuado, al sujeto pasivo, o a sus representantes, en el plazo de los siete días siguientes a la fecha del mencionado ingreso, debiendo quedar en poder del adjudicatario el original de la misma.
No se aplicará lo anterior cuando se trate de entregas de bienes y prestaciones de servicios en las que el adjudicatario sea el sujeto pasivo de las mismas de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2.º de la Ley del Impuesto.
4.ª Cuando no sea posible remitir al sujeto pasivo, o a sus representantes, la comunicación del ejercicio de estas facultades, la copia de la factura o de la declaración-liquidación a que se refieren las reglas 1.ª, 2.ª y 3.ª anteriores por causa no imputable al adjudicatario, dichos documentos habrán de remitirse, en el plazo de siete días desde el momento en que exista constancia de tal imposibilidad, a la Agencia Estatal de Administración Tributaria, indicando tal circunstancia.”.
B) En lo relativo al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:
7.- Con relación al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los siguientes artículos del Texto Refundido del citado impuesto (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre).
Artículo 7
“1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:
Las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.
(…)
5. No estarán sujetas al concepto de «transmisiones patrimoniales onerosas», regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido”.
Artículo 31
“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”
De la aplicación de los preceptos anteriormente transcritos resulta lo siguiente:
- Por regla general la entrega de un inmueble por un sujeto pasivo del IVA es una operación no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD según lo dispuesto en los artículos 7.5 del Texto Refundido del citado impuesto. En tal caso, si la referida operación se documentase en escritura pública, la no sujeción de la transmisión por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas permitiría la aplicación la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados, dada la concurrencia de todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto:
Tratarse de una primera copia de una escritura o acta notarial.
Tener por objeto cantidad o cosa valuable.
Contener un acto o contrato inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles.
No estar sujetos los referidos actos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los apartados 1 y 2 del artículo 1 de esta Ley, transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.
- Ahora bien, si se tratase de alguna de las operaciones exceptuadas de la regla general en el artículo 7.5 del Texto Refundido, o el transmitente no tuviese la consideración de sujeto pasivo del IVA, la transmisión del inmueble en cuestión tributaría por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, en cuyo caso, aun cuando se documentase la operación en escritura pública, no resultaría de aplicación la cuota variable del Documento Notarial, del ITP y AJD, dada la incompatibilidad entre dicho concepto y la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, que establece el artículo 31.2 del citado texto legal.
En el supuesto planteado, si la entrega de los dos solares realizada por el transmitente tiene la consideración de entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, dicha operación no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD según lo dispuesto en los artículos 7.5 del Texto Refundido del impuesto, sin que pueda incluirse en ninguno de los supuestos exceptuados en los párrafos segundo y tercero del citado precepto. En consecuencia, si se documentase en escritura pública, deberá tributar por la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados.
8.- En cuanto a si estaría sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados el importe satisfecho correspondiente al municipio, a que se refiere el artículo 151 de la Ley 7/2002, de Ordenación Urbanística de Andalucía, hay que partir de su consideración como operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que, en principio, permitiría su tributación en el ámbito de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, conforme a la regla general del artículo 7.5. Sin embargo, queda exceptuado de tributación al amparo de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).4 del texto Refundido de dicho impuesto.
Artículo 45
“Los beneficios fiscales aplicables en cada caso a las tres modalidades de gravamen a que se refiere el artículo 1.º de la presente Ley serán los siguientes:
I. (…)
B) Estarán exentas:
4. Las entregas de dinero que constituyan el precio de bienes o se verifiquen en pago de servicios personales, de créditos o indemnizaciones”.
9.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8, 75, 78, 88