La DGT confirma que los servicios de asistencia social (protección de menores, asistencia a tercera edad, educación especial, minorías étnicas, refugiados, transeúntes, cargas familiares, acción comunitaria, ex-reclusos, reinserción social y asistencia a alcohólicos/toxicómanos) gozan de exención en IVA conforme al artículo 20.1.8º LIVA, siempre que sean prestados por entidades de Derecho Público o establecimientos privados sin finalidad lucrativa, con cargos gratuitos y sin que socios/familiares sean destinatarios principales. La exención alcanza servicios accesorios (alimentación, alojamiento, transporte) cuando son prestados por el mismo establecimiento con medios propios o ajenos, requiriendo solicitud formal de reconocimiento ante la Administración.
Hechos
La entidad consultante presta servicios a geriátricos, a domicilio particular o bien servicios contratados por la Administración Pública, mediante personal contratado laboral o mercantilmente. Entre los referidos servicios se encuentran los siguientes:
- Médicos.
- D.U.E.- Enfermeras.
- Auxiliares de Geriatría.
- Auxiliares de Clínica.
- Fisioterapeutas.
- Personal de limpieza.
- Personal de cocina.
- Trabajadores sociales.
- Animadora.
- Psicóloga.
Cuestión planteada
Exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido de los servicios descritos anteriormente.
Contestación
1.- De acuerdo con lo dispuesto en el número 8º del apartado Uno del artículo 20 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán exentas de este Impuesto "las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social:
a) Protección de la infancia y de la juventud.
Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en favor de personas menores de veinticinco años de edad.
b) Asistencia a la tercera edad.
c) Educación especial y asistencia a personas con minusvalía.
d) Asistencia a minorías étnicas.
e) Asistencia a refugiados y asilados.
f) Asistencia a transeúntes.
g) Asistencia a personas con cargas familiares no compartidas.
h) Acción social comunitaria y familiar.
i) Asistencia a ex-reclusos.
j) Reinserción social y prevención de la delincuencia.
k) Asistencia a alcohólicos y toxicómanos.
La exención comprende la prestación de los servicios de alimentación, alojamiento o transporte accesorios de los anteriores prestados por dichos establecimientos o entidades, con medios propios o ajenos".
Por su parte, el apartado Tres del precepto anterior establece que “a efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social -aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:
1º. Carecer de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.
2º. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.
3º. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios -principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.
Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado uno, números 8º y 13º de este artículo.
Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.
La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos -que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.”.
Según los hechos descritos en el escrito de consulta, los servicios prestados por la entidad consultante podrían incluirse entre los de asistencia social en el ámbito de asistencia a la tercera edad a que se refiere el artículo 20, apartado Uno, número 8º, letra b) de la Ley del Impuesto. No obstante, la exención prevista en dicho precepto no es aplicable a los servicios indicados dado que la consultante tiene forma mercantil y, por tanto no parece que actúe sin fin de lucro. Estos servicios tributarán al tipo reducido del 7 por ciento.
2.- En otro orden de cosas, el artículo 20, apartado uno, número 2º de la Ley 37/1992, dispone que estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido “las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria y las demás relacionadas directamente con las mismas realizadas por Entidades de Derecho público o por Entidades o establecimientos privados en régimen de precios autorizados o comunicados.
Se considerarán directamente relacionados con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria.
La exención no se extiende a las operaciones siguientes:
a) La entrega de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos mencionados en el primer párrafo de este número.
b) Los servicios de alimentación y alojamiento prestados a personas distintas de los destinatarios de los servicios de hospitalización y asistencia sanitaria y de sus acompañantes.
c) Los servicios veterinarios.
d) Los arrendamientos de bienes efectuados por las Entidades a que se refiere el presente número.”.
El desarrollo reglamentario de este precepto legal está contenido en el artículo 4 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 31), en virtud del cual "se entenderá por precios autorizados o comunicados aquellos cuya modificación esté sujeta al trámite previo de autorización o comunicación a algún Órgano de la Administración".
Por consiguiente, para que a los servicios objeto de consulta resulte aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.2º de la Ley 37/1992 es necesario que la sociedad consultante sea una entidad o establecimiento en régimen de precios autorizados o comunicados y haya cumplido las obligaciones que le resultan exigibles por el hecho de estar sometida su actividad al régimen de precios comunicados de ámbito autonómico, de acuerdo con lo que al respecto se establezca en la normativa aplicable en dicha materia vigente en la Comunidad Autónoma que corresponda.
En el supuesto de cumplirse lo anterior y que, por tanto, resultase aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.2º de la Ley 37/1992, dicha exención sería también aplicable a las entregas de bienes y prestaciones de servicios directamente relacionados con los citados servicios de asistencia sanitaria.
En el supuesto de que la consultante no fuera una entidad o establecimiento en régimen de precios autorizados o comunicados o no hubiese cumplido las referidas obligaciones que le vienen exigidas por el hecho de estar sometida su actividad al régimen de precios comunicados de ámbito autonómico, no resultaría aplicable la exención prevista en el artículo 20.Uno.2º de la Ley 37/1992 a los referidos servicios de asistencia sanitaria.
En este caso, el tipo impositivo aplicable a los citados servicios de asistencia sanitaria y a las operaciones accesorias directamente relacionadas con los mismos sería el tipo reducido del 7 por ciento, tal como establece el artículo 91.Uno.2.11º de la Ley 37/1992.
3.- No obstante lo anterior, los servicios objeto de consulta podrían, igualmente, estar exentos del Impuesto en aplicación de lo dispuesto en el número 3º del apartado Uno del artículo 20 de Ley 37/1992, el cual establece lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
3º. La asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, cualquiera que sea la persona destinataria de dichos servicios.
A efectos de este Impuesto, tendrán la condición de profesionales médicos o sanitarios los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los Psicólogos, Logopedas y Opticos, diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración.
La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativas al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso las de análisis clínicos y exploraciones radiológicas.”.
Según el precepto trascrito, la aplicación de la exención está condicionada a la concurrencia de los dos siguientes requisitos:
- Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades en los términos indicados.
- Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico" y, además, otros profesionales citados expresamente.
A tales efectos se considerarán servicios de:
“a) Diagnóstico: los prestados con el fin de determinar la calificación o el carácter peculiar de una enfermedad o, en su caso, la ausencia de la misma.
b) Prevención: los prestados anticipadamente para evitar enfermedades o el riesgo de las mismas.
c) Tratamiento: servicios prestados para curar enfermedades".
De acuerdo con lo anterior, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de asistencia médica, quirúrgica y sanitaria, relativa al diagnóstico, prevención y tratamiento de enfermedades en los términos expuestos anteriormente, prestados por profesionales médicos o sanitarios según el ordenamiento jurídico, aunque los citados profesionales que presten dichos servicios actúen por medio de una sociedad o entidad que, a su vez, facture dichos servicios al destinatario de los mismos.
En conclusión, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios médicos o sanitarios prestados por la sociedad consultante a través de médicos o personal sanitario dependientes de la misma, que consistan en la asistencia a personas físicas relativa al diagnóstico, prevención y/o tratamiento de enfermedades o dolencias de dichas personas. En otro caso, es decir, cuando los servicios no tengan la consideración de asistencia sanitaria en los términos anteriormente descritos o sean prestados por personas no comprendidas entre las indicadas, no podrán acogerse a la exención prevista en el artículo 20.Uno.3º de la Ley 37/1992, al no tener la condición de profesionales médicos o sanitarios, ni podrán beneficiarse del tipo reducido establecido por el artículo 91.Uno.2.11º de la mencionada Ley porque sus servicios no pueden calificarse de asistencia sanitaria.
4.- En cuanto a los servicios fisioterapéuticos debe precisarse que, de acuerdo con la Resolución de la Dirección General de Tributos de 29 de abril de 1986 (Boletín Oficial del Estado de 8 de mayo de 1986): "los servicios de rehabilitación prestados por fisioterapeutas están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por tratarse de servicios de asistencia a personas físicas en el ejercicio de una profesión sanitaria".
No obstante lo anterior, según la doctrina de este Centro Directivo, no estarán exentos los servicios consistentes en la realización de métodos fisioterapéuticos tendentes al adelgazamiento de las personas, masajes estéticos, etc., prestados al margen o con independencia de un tratamiento médico, que tributarán al tipo impositivo del 7 por ciento.
5.- Finalmente, los servicios de limpieza, cocina o animación, tributarán al tipo general del 16 por ciento.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-Uno-2º, 20-Uno-3º, 20-Uno-8º y 91-Uno-2-11º