En el abandono de un régimen de depósito distinto del aduanero, la base imponible del IVA se determina conforme a lo previsto en el artículo 83.2.3ª de la Ley 37/1992, no permitiendo el uso de precio medio ponderado: para bienes de terceros países o intracomunitarios se aplica la base de la importación o adquisición que los vinculó al régimen suspensivo; para bienes nacionales se utiliza la de la última entrega exenta; en transformaciones se suman las bases correspondientes. La DGT descarta métodos de valoración alternativos basados en promedios, priorizando la trazabilidad de la operación generadora de la exención suspensiva.
Hechos
Una sociedad dedicada a la elaboración y distribución de productos objeto de Impuestos Especiales, recibe distintas materias primas en diversas fechas y de distintos precios y naturaleza. Una vez mezclados los desvincula del régimen de depósito distinto del aduanero (DDA) para su venta en el mercado nacional.
Cuestión planteada
- Si se puede utilizar a la salida de los bienes el precio medio ponderado para determinar la base imponible.
Contestación
1. – El artículo 83.Dos.3ª de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“3ª. La base imponible de los bienes que abandonen el régimen de depósito distinto del aduanero será la siguiente:
a) Para los bienes procedentes de otro Estado miembro o de terceros países, la que resulte de aplicar, respectivamente, las normas del artículo 82 o del apartado uno de este artículo o, en su caso, la que corresponda a la última entrega realizada en dicho depósito.
b) Para los bienes procedentes del interior del país, la que corresponda a la última entrega de dichos bienes exenta del Impuesto.
c) Para los bienes resultantes de procesos de incorporación o transformación de los bienes comprendidos en las letras anteriores, la suma de las bases imponibles que resulten de aplicar las reglas contenidas en dichas letras.
d) En todos los casos, deberá comprender el importe de las contraprestaciones correspondientes a los servicios exentos del Impuesto prestados después de la importación, adquisición intracomunitaria o, en su caso, última entrega de los bienes.
e) En todos los supuestos de abandono del régimen de depósito distinto de los aduaneros, sea por importación de bienes o por operación asimilada a la importación de bienes, se integrará en la base imponible el impuesto especial exigible por el abandono de dicho régimen.”
2. – Este artículo fue desarrollado mediante la Resolución 1/1994, de 10 de enero, de la Dirección General de Tributos correspondiente a la tributación por el Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones relativas al régimen de depósito distinto de los aduaneros (Boletín Oficial del Estado de 14 de enero), que en el apartado Cuarto, disponía, refiriéndose al artículo 83 de la Ley 37/1992:
“Las reglas contenidas en este precepto tienen por objeto restablecer el equilibrio fiscal correspondiente a los productos que abandonan el régimen de depósito distinto de los aduaneros, exigiéndose en el momento de dicho abandono la misma cuota del IVA que hubiera correspondido a las operaciones que se beneficiaron de la exención como consecuencia de la vinculación a los regímenes suspensivos a que se refieren los epígrafes anteriores de esta Resolución.
Así, en aplicación de dicho precepto, cuando los bienes que abandonan el régimen procediesen de terceros países, la base imponible será la que hubiese correspondido a la importación exenta en virtud de la cual los bienes se vincularon al régimen suspensivo; si los bienes proceden de otro Estado miembro de la CEE, la base imponible será la relativa a la adquisición intracomunitaria de los bienes exenta del Impuesto por su vinculación al régimen; si proceden del interior, la que resultase de la previa entrega exenta de los bienes vinculados al régimen; si hubo incorporación o transformación de los bienes indicados anteriormente, la suma de las bases que resulten de aplicar los criterios precedentes, establecidos para cada caso; si, finalmente, los bienes fueron objeto de entregas o servicios mientras permanecían al amparo del régimen suspensivo, la base imponible deberá comprender también las contraprestaciones de las referidas operaciones exentas.
Cuando los bienes que abandonan el régimen suspensivo fuesen el resultado de la mezcla de otros varios de distinta procedencia o de la misma procedencia pero de diferentes calidades, la base imponible se formará hallando el precio medio ponderado que resulte de la contabilidad del sujeto pasivo o por aplicación de cualquier otro procedimiento admitido en derecho que permita determinar de forma razonable y sin perjuicio para el Tesoro el precio del producto correspondiente.
El Impuesto exigido sobre la base imponible determinada en la forma indicada permitirá recuperar la cuota que hubiera correspondido a las operaciones que se beneficiaron de la exención”.
Por lo tanto, y conforme a lo establecido en la Resolución 1/1994, la empresa consultante podrá, a efectos de determinar la base imponible en la ultimación del régimen DDA de bienes de distinta procedencia y calidades que se mezclan para dar lugar al producto final, utilizar el precio medio ponderado de las mercancías utilizadas en el proceso.
3. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 83-dos