La fusión impropia de una sociedad íntegramente participada por otra puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (art. 83.1.c), siempre que cumpla los requisitos mercantiles del art. 49 de la Ley 3/2009 y, cumulativamente, satisfaga el test de motivos económicos válidos del art. 96.2 del TRLIS: la DGT descarta la aplicación automática del régimen y condiciona su acceso a que la operación no persiga fraude o evasión fiscal, exigiendo motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) más allá de la mera obtención de ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante tiene por objeto la comercialización de productos de serigrafía. Tiene una base operativa en la que son destacados la producción y comercialización de productos amparados por la propia marca. Su arraigo le ha consolidado operativamente en todo el territorio nacional teniendo sus propias sucursales y redes de venta.
La entidad C fue constituida para ejercer la actividad propia de fabricación y manipulación de productos dentro del sector de la pintura y tintes para artes gráficas. No obstante, dicha actividad se ha quedado en la actualidad totalmente residual estando prácticamente entroncada dentro del organigrama de la entidad consultante, siendo el casi único cliente de la entidad C la entidad consultante para quien fabrica y suministra.
En la actualidad es una única actividad incardinada en el mismo sector, en el mismo lugar de operaciones y única dirección operativa que hace de ambas empresas un todo en su estructura empresarial. La entidad consultante tiene el 100% de la entidad C.
Se pretende realizar una operación de reestructuración consistente en una operación de fusión, en virtud de la cual la entidad consultante absorbería a la entidad C que sería disuelta sin liquidación, asumiendo la entidad consultante todos los derechos y obligaciones de la entidad C en la actividad sectorial de forma unificada.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-La unificación de ambas estructuras para aglutinar los medios y esfuerzos coordinando y optimizando el desarrollo empresarial de ambas entidades.
-Racionalizar y economizar los servicios administrativos y de gestión así como reducir las obligaciones contables, administrativas y fiscales.
-Simplificar y unificar la gestión de compras y subcontrataciones.
-Conseguir una imagen unitaria frente a terceros aprovechando las sinergias de ambas sociedades.
-Reducir los costes y las duplicidades administrativas.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a la sociedad C. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de unificar ambas estructuras y aglutinar los medios y esfuerzos coordinando y optimizando el desarrollo empresarial de ambas entidades, racionalizar y economizar los servicios administrativos y de gestión, reducir las obligaciones contables, administrativas y fiscales, simplificar y unificar la gestión de compras y las subcontrataciones, conseguir una imagen unitaria frente a terceros aprovechando las sinergias de ambas sociedades y reducir costes y complejidad administrativa. En la medida en que la entidad C no tenga créditos fiscales pendientes de aplicar que pudieran determinar que el principal motivo para realizar la operación señalada es conseguir el aprovechamiento de los mismos en sede de la consultante, se considera que la operación es económicamente válida a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83 y 96