Las rentas procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos están sujetas a retención en concepto de pago a cuenta del IS conforme al artículo 60.1.e) RIS, incluyendo aquellas ligadas a servicios accesorios (recepción, citación, limpieza, suministros). Cuando el mismo contrato comprenda arrendamiento conjuntamente con prestaciones de servicios, la retención opera sobre el importe total del contrato. La obligación de retención es independiente de que la renta derive de una actividad económica o de capital mobiliario.
Hechos
La consultante es una entidad dedicada a la realización de la actividad sanitaria consistente en la prestación de servicios de diagnóstico por imagen, contando con los elementos materiales, personales y licencias necesarios para su realización.
Para llevar a cabo dicha actividad, la consultante suscribió contrato de subarrendamiento para uso distinto al de vivienda con otra sociedad, titular del derecho de arrendamiento sobre un centro de especialidades clínicas, mediante el cual la consultante toma en arrendamiento un espacio como local en dicho emplazamiento para llevar a cabo su actividad.
Asimismo, destacar que además de la cesión del propio local, la sociedad subarrendadora se compromete a prestar una serie de servicios a la consultante, entre los que se encuentran los servicios de limpieza, recepción, citación telefónica y suministros de luz, agua e internet.
Cuestión planteada
Si la renta satisfecha, derivada del arrendamiento de inmuebles incluyendo los servicios adicionales referidos de recepción, citación telefónica, limpieza y suministros, no estaría sujeta a la obligación de retención o ingreso a cuenta del Impuesto sobre Sociedades de acuerdo con el artículo 60 del RIS.
Contestación
El apartado 1 del artículo 128 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) señala que:
“1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado6 de este artículoa la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.
También estarán obligados a retener e ingresar las personas físicas respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades económicas, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español que operen en él mediante establecimiento permanente.
Asimismo, estarán obligadas a practicar retención o ingreso a cuenta las entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro del Espacio Económico Europeo que operen en España en régimen de libre prestación de servicios, en relación con las operaciones que se realicen en España.”
Elartículo 60 del Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, dispone lo siguiente:
“1.Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:
(…).
e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
(…).
2.Cuando un mismo contrato comprenda prestaciones de servicios o la cesión de bienes inmuebles, conjuntamente con la cesión de bienes y derechos de los incluidos en elapartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006, deberá practicar retención sobre el importe total.
Cuando un mismo contrato comprenda el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, no se practicará la retención excepto si se trata del arrendamiento o cesión de negocios o minas.
3.Deberá practicarse un ingreso a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor respecto de las rentas de los apartados anteriores, cuando sean satisfechas o abonadas en especie”.
Por otra parte, elartículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio señala que entre los rendimientos de capital mobiliario se encuentran: “los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarriendo percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.”
Por tanto, si se tratase de un arrendamiento de negocio para que las rentas satisfechas no estén sometidas a retención es necesario que concurran dos circunstancias:
1) Por un lado, que estemos ante un arrendamiento de empresa, industria o negocio y no de local de negocio.
A efectos de calificar el contrato de arrendamiento celebrado por la consultante como contrato de arrendamiento de inmueble o contrato de arrendamiento de industria o negocio, es preciso tener en cuenta laSentencia del Tribunal Supremo, de fecha 21 de febrero de 2000, número 137/2000, virtud de la cual: “La doctrina de esta Sala relativa a la distinción entre los arrendamientos de local de negocio y los de industria es absolutamente diáfana, destacando que mientras en los primeros se cede el elemento inmobiliario, es decir, un espacio construido y apto para que en él se explote el negocio, en los segundos el objeto contractual está determinado por una doble composición integradora, por un lado el local, como soporte material, y por otro, el negocio o empresa instalada y que se desarrolla en el mismo, con los elementos necesarios para su explotación, conformando un todo patrimonial.En este sentido cabe citar las Sentencias de 13 y 21 de diciembre de 1990, de 20 de septiembre de 1991, y 19 y 25 de mayo de 1992, 17 y 10 de mayo de 1993, 22 de noviembre de 1994, 4 de octubre de 1995 y 8 de junio de 1998, entre otras. (...)”.
En consecuencia, el contrato de arrendamiento de negocio ha de entenderse como aquel arrendamiento cuyo objeto es una unidad patrimonial que tiene vida propia, que se encuentra en condiciones de funcionamiento cuando se arrienda y va a seguir siendo explotado de la misma forma y manera por el arrendatario durante la vigencia del mismo.En definitiva, de acuerdo con la sentencia 137/2000 del Tribunal Supremo, el arrendamiento de negocio debe conllevar el propio negocio desarrollado en el local arrendado.
2) Por otro, según criterio de este Centro Directivo, es preciso que la actividad de arrendamiento de negocio constituya para la sociedad arrendadora una actividad económica en el desarrollo de su objeto social.
El arrendamiento es normalmente, por sí, una operación realizada con continuidad en el tiempo, circunstancia que no determina por sí misma la realización de una actividad habitual o la realización de una actividad empresarial.Será necesario, a estos efectos, que la sociedad arrendadora cuente con una estructura organizativa propia que resulte adecuada y suficiente para el desarrollo de la actividad.En definitiva, cuando el contribuyente desarrolle la actividad de arrendamiento de industria de forma continuada en cumplimiento de su objeto social, con la consiguiente organización de recursos humanos y medios materiales exigidos por el volumen de contratación en este ámbito de negocios, se entendería cumplido el requisito en este punto analizado, de manera que la existencia de esa organización empresarial determinaría la realización de una actividad económica.
El cumplimiento de los dos requisitos anteriormente señalados determinaría la ausencia de retención.
De acuerdo con lo anteriormente mencionado, parece desprenderse que la operación objeto de consulta lo es de subarrendamiento de inmueble, toda vez que en el escrito de consulta la entidad consultante manifiesta cuenta con los elementos materiales, personales y licencias necesarios para la realización de la actividad sanitaria consistente en la realización de servicios de diagnóstico por imagen, siendo objeto del contrato de arrendamiento el local para que la consultante desarrolle la actividad junto con ciertos servicios accesorios (limpieza, citación telefónica y recepción) y determinados suministros.
En consecuencia, el subarrendamiento objeto de consulta tendría la consideración de subarrendamiento de inmueble.
Una vez determinada la calificación de la operación planteada como subarrendamiento de inmueble, debe determinarse si el subarrendamiento tiene la condición de urbano o rústico, dado que ello conllevará que el pago de su alquiler esté sometido, o no, a retención a cuenta, de acuerdo con los artículos reproducidos anteriormente.
Concretamente, y de acuerdo con la información proporcionada en el escrito de consulta, el subarrendamiento lo es de finca urbana. Por lo tanto, este carácter de urbano determinaría la existencia de la obligación de retener o ingresar a cuenta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 128-1
RIS RD 634/2015 art. 60