La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del Capítulo VIII, Título VII del TRLIS si concurren dos condiciones: (i) cumple los requisitos formales de fusión conforme a la legislación mercantil (art. 233.2 TRLSA), es decir, transmisión en bloque de patrimonios con disolución sin liquidación y atribución de valores a los socios con compensación máxima del 10%; (ii) no tiene como principal objetivo la evasión fiscal sino motivos económicos válidos (reestructuración o racionalización). La DGT descarta la aplicación automática por forma mercantil y abre condicionalmente el acceso al régimen especial únicamente si se acreditan los móviles económicos exigidos por el art. 96.2 TRLIS.
Hechos
Las sociedades A, B, C, D, E y F forman parte de un grupo de empresas familiares. Se plantea la posibilidad de realizar una operación de fusión por absorción en la que la consultante, sociedad A, absorba a las restante sociedades.
La sociedad A se dedica a la confección de toda clase de prendas de vestir y a depósito y almacenes generales. La sociedad B realiza también la confección de toda clase de prendas de vestir y el alquiler de oficinas y locales. La sociedad C, la actividad de depósito y almacenes generales. La sociedad D desarrolla la actividad de comercio al por mayor de prendas de vestir, la sociedad E, la actividad de servicio de almacenaje, distribución, arrendamiento y administración y la sociedad F, la actividad de alquiler de oficinas y locales.
Los motivos por los cuales se plantea realizar la operación son:
1. Reducción de costes administrativos y laborales
2. Mejora de la gestión del patrimonio inmobiliario afectado por un plan urbanístico. Este plan urbanístico afecta a cuatro sociedades. Es previsible que se lleve a cabo mediante la aportación de unas parcelas a cambio de otras que, en caso de no superar una determinada superficie, supondría que la nueva parcela entregada tuviera varios propietarios. La fusión propiciaría que, la superficie entregada fuera suficiente para poder recibir a cambio una parcela en la que no se compartiera con terceros su titularidad.
3. Reestructuración de las actividades empresariales, consiguiendo una mayor rentabilidad, un reforzamiento de la estructura financiera y un mejor funcionamiento frente a sus proveedores y sus clientes
4. Unificación del patrimonio personal al tener participación en una única sociedad.
Cuestión planteada
¿Puede acogerse la operación de fusión que se plantea al régimen fiscal especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores regulado en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS ?
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS establece que:
“1.Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 233.2 texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En la medida en que la operación de planteada cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal….”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que impulsa la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de fusión proyectada se realiza con la finalidad de reducir costes administrativos y laborales, mejorar la gestión del patrimonio inmobiliario afectado por un plan urbanístico, reestructurar las actividades empresariales consiguiendo una mayor rentabilidad, un reforzamiento de la estructura financiera y un mejor funcionamiento frente a sus proveedores y sus clientes, así como una unificación del patrimonio personal al tener participación en una única sociedad. Estos motivos se pueden considerar como económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1