La gestión de una página web con publicidad constituye actividad económica empresarial sujeta a IAE, debiendo darse de alta bajo el epígrafe de actividades no clasificadas (n.c.o.p.) que resulte asimilable por naturaleza; los servicios prestados a empresa sueca están exentos de IVA español por aplicación de la regla de servicios a establecimientos en terceros países, lo que faculta al consultante a deducir el IVA soportado en sus adquisiciones españolas si cumple los requisitos de derecho a deducción.
Hechos
El consultante va a poseer una página web de información publicada en internet y se le ofrece la posibilidad de incluir publicidad en la misma para así generar ingresos a través de un sistema de afiliados llamado XXX.
XXX en una red europea de marketing de afiliación que provee soluciones para mejorar la eficiencia de los negocios on-line a través de enlazar tráfico (usuarios de internet) entre sitios web de contenido (afiliados) y sitios web comerciales (comerciantes) que deseen atraer visitantes.
XXX almacena datos del número de visitantes y ventas realizadas y en función de ellas remunera al afiliado. El afiliado no tiene contacto alguno con el comerciante.
El consultante por su parte mantendrá servidores web que son los que permiten técnicamente ofrecer las páginas de información a los internautas. Se da el caso que estos servidores pueden variar su establecimiento de modo habitual e incluso pueden tener varios establecimientos simultáneos para un mismo sitio web. Este trabajo de mantenimiento de servidores será realizado por el consultante, pero se puede dar el caso en el futuro de que sea un servicio contratado con empresas que podrían estar localizadas fuera del territorio español.
Cuestión planteada
Tipo de actividad (profesional o empresarial) que se entiende realizada a efectos de IRPF.
Si es necesaria el alta del consultante en el IAE y, en su caso, epígrafe que corresponde a esa actividad.
Si debe aplicar IVA español al tipo del 16% a las facturas que emite a la empresa sueca por los servicios que el consultante le presta y, en caso negativo, si puede el consultante solicitar la devolución del IVA por él soportado al adquirir en España bienes y servicios para desarrollar su actividad.
Contestación
PRIMERO: En relación con el Impuesto sobre Actividades Económicas:
1º) En primer lugar, conviene señalar la limitada información contenida en el escrito de consulta sobre la concreta naturaleza de la actividad en cuestión, así como del servicio que se va a prestar por parte del titular de la misma. En dicho escrito únicamente se describe la actividad con la expresión “va a poseer una página web de información en Internet y se le ofrece la posibilidad de incluir publicidad” para generar ingresos.
2º) El artículo 78 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece en su apartado 1 que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto”.
El artículo 79, apartado 1, de dicho texto refundido establece que “Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
3º) La Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece en su Regla 2ª que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
La Regla 4ª.1 de la citada Instrucción dispone que “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa”.
La Regla 8ª de la Instrucción establece lo siguiente:
“Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.
Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta”.
4º) Para que las actividades económicas ejercidas exclusivamente a través de la red Internet estén sujetas al Impuesto sobre Actividades Económicas será necesario que el servidor se encuentre localizado físicamente en España, debiendo tributar de acuerdo con la verdadera naturaleza de la actividad ejercida, dependiendo ésta de las condiciones que concurran en el prestador de los servicios y del modo en que se realicen.
En concreto, la actividad de alojar información en una página web de la red Internet, financiando los costes necesarios con colocación de publicidad de terceros, no se encuentra clasificada expresamente en las Tarifas del Impuesto sobra Actividades Económicos, por lo que será necesario, para su clasificación, aplicar lo dispuesto en la Regla 8ª de la Instrucción.
5º) El Epígrafe 476.2 de la Sección Primera de las Tarifas clasifica la actividad de “Edición de periódicos y revistas”, que comprende la edición de diarios, periódicos y revistas periódicas (de interés general, especializadas, científicas, etc.).
6º) Aplicando lo hasta aquí expuesto al caso planteado en la presente consulta, y teniendo en cuenta la ausencia de información y precisión aportadas en el escrito correspondiente sobre la naturaleza y el tipo de servicio de información que se prestará en la futura página web por parte del consultante, resulta que:
La actividad descrita como “poseer una página web de información” con publicidad de terceros para su financiación, operando a través de servidores situados en Cáceres y en Madrid supone, a efectos de lo dispuesto en los artículos 78.1 y 79.1 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, es decir, se presta efectivamente un servicio en territorio español, por lo que estaremos ante una actividad económica a efectos de este Impuesto, constitutiva del hecho imponible del mismo, sin que sea posible precisar exactamente la rúbrica o rúbricas en que deberá clasificarse debido a la ya citada falta de información que acompaña el escrito de consulta.
No obstante, a título de ejemplo, en el supuesto de que el servicio efectivamente prestado a través de la página web a que quiere referirse el consultante sea el de la simple edición de un periódico o revista digital de información (de interés general, especializada, científica, etc.) corresponderá clasificar la actividad en el Epígrafe 476.2 “Edición de periódicos y revistas”, no estando obligado a clasificarse en otra rúbrica por la inclusión en dicha página de publicidad no elaborada por el titular para su financiación.
La realización a través de dicha página web de cualquier otra actividad económica (comercial, servicios diversos, etc.), en el sentido señalado en el artículo 79.1 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, distinta a la referida en el párrafo anterior, dará origen a la obligación de clasificarse en la rúbrica o rúbricas de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas que clasifiquen las actividades correspondientes.
SEGUNDO: En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:
Para determinar si estamos en presencia de rendimientos de actividades profesionales o de actividades empresariales (debido a la definición única de los rendimientos de actividades económicas que realiza el artículo 25.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo), el artículo 93.2 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1775/2005, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), acude a la normativa del Impuesto sobre Actividades Económicas considerando comprendidos entre los rendimientos de las actividades profesionales "los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda (actividades profesionales) y Tercera (actividades artísticas) de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre". A "sensu contrario" hay que entender que los rendimientos derivados del ejercicio de las actividades incluidas en la Sección Primera procederá calificarlos como empresariales.
Por tanto, si de acuerdo con lo señalado en el punto PRIMERO de la presente consulta la actividad realizada debiera estar clasificada en el Epígrafe 476.2 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, o en cualquier otra, incluida en la Sección Segunda de dichas Tarifas, los rendimientos percibidos el consultante deberán ser calificados como rendimientos de la actividad empresarial.
El lugar donde se instale el servidor desde el que se presta el servicio no tendrá, en principio, y a los efectos de la imposición directa, consecuencias fiscales. La tributación del consultante, como residente en territorio español será la que corresponda con arreglo a la normativa del IRPF, con independencia del lugar donde se instale el equipo informático.
TERCERO: En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido:
1.- El artículo 70, apartado uno, número 5º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone lo siguiente:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
5º. A) Los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:
a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son los siguientes:
(…).
c) Los de publicidad.
(…)”.
De acuerdo con lo anterior, los servicios de publicidad prestados por el consultante, establecido en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español para un empresario establecido en Suecia, consistentes en la inclusión en la página web del consultante de un enlace con la página web de su cliente sueco, no se entienden localizados en el territorio de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido español, no estando, por tanto, sujetos a dicho Impuesto.
2.- El artículo 94 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:
1º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del Impuesto.
2º. Las importaciones de bienes.
3º. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios comprendidas en los artículos 9, número 1º, letras c) y d), 84, apartado uno, número 2º, y 140 quinqué, todos ellos de esta Ley.
4º. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes definidas en los artículos 13, número 1º, y 16 de esta Ley.
Dos. El derecho a la deducción establecido en el apartado anterior sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94, apartado uno de esta Ley.”
Por su parte, el artículo 94, apartado uno, número 2º, de la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
(…).
2º. Las operaciones realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo.
(…)”.
De acuerdo con lo expuesto, el consultante podrá deducir el importe de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios utilizados en la realización de operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, por entenderse realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto, que originarían el derecho a la deducción si se hubieran efectuado en el interior del mismo, a que se refiere el escrito de consulta, con sometimiento, en todo caso, a los requisitos que en materia de deducciones se establecen en el título VIII, capítulo I, de la Ley 37/1992.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA Ley 37/1992, Arts. 70, 94; RIRPF RD 1775/2004, Art. 93; TRLRHL RD Leg. Arts. 78, 79