La operación de escisión se acogerá al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS si cumplen simultáneamente: (i) encaje mercantil conforme al artículo 252 LSRC o artículo 94 LSRL; (ii) transmisión en bloque de la totalidad del patrimonio social a dos o más entidades; (iii) atribución a socios con arreglo a norma proporcional de valores del capital de las adquirentes; (iv) compensación en dinero no superior al 10% del valor nominal; (v) si concurren múltiples adquirentes, proporción de atribuciones de valores conforme a participaciones previas en la escindida. La DGT descarta la aplicación automática por mera conformidad mercantil y exige verificación integral de requisitos fiscales específicos.
Hechos
La entidad consultante, participada por dos hermanas al 50% cada una, tiene como única actividad la gestión de las participaciones en sus dos filiales de la que es accionista único. La estructura actual procede de una operación previa de reestructuración que se acogió al régimen fiscal del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, por la que se aportaron a cada filial de nueva creación distintas explotaciones agrícolas. Sin embargo, dicha reestructuración ha resultado ineficiente debido a las discrepancias entre las dos socias y administradoras mancomunadas de la consultante. Por ello, la consultante pretende aportar a dos nuevas sociedades las participaciones de cada una de las filiales, mediante una operación de escisión total, de forma que cada uno de los dos socios reciba participaciones de una de las beneficiarias. Se pretende eliminar la parálisis actual de la sociedad logrando una independencia de ambas explotaciones agrícolas.
Cuestión planteada
Si la operación referida puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
A estos efectos, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
Desde la perspectiva del Derecho Mercantil, los artículos 252 y siguientes, incluidos en la sección 3ª del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establecen, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las Secciones 2.ª y 3.ª del Capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 del artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total del capítulo VIII del título VII, siempre que cumpla los restantes requisitos exigidos por la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad”.
En definitiva, parece que el objeto de la operación, según se manifiesta, es atribuir a los dos socios de la escindida participaciones solamente en una sociedad beneficiaria. Así quedaría separado definitivamente el patrimonio familiar. Esto supone que se atribuirían a los socios de la consultante participaciones en las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tienen en la misma, esto es, no se cumple la proporcionalidad cualitativa, lo que exige que cada patrimonio escindido tenga la consideración de rama de actividad.
En relación con el concepto de rama de actividad, el apartado 4 del artículo 83 del TRLIS, dispone: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.”
Por tanto, sólo en la medida en que cada patrimonio a escindir constituya una unidad económica autónoma diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir la escisión planteada podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores.
Ahora bien, el patrimonio de la consultante, una vez realizada una operación de reestructuración previa que se acogió a este régimen fiscal especial y que no es objeto de la presente consulta, no está ya formado por explotaciones económicas que puedan constituir ramas de actividad, sino que la consultante es una entidad holding que se dedica a la gestión de las participaciones en sus dos filiales que sí realizan explotaciones económicas.
Por tanto, al no cumplirse el requisito exigido de rama de actividad para cada bloque escindido la operación planteada en la consulta no reuniría los requisitos para poder ser considerada como escisión total, de acuerdo con lo establecido en el artículo 83 del TRLIS y, por ello, no podría acogerse al régimen especial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2