La inversión "Salamanca" tendrá la consideración de afecta a actividad económica si existen signos de explotación conforme a los criterios del IRPF; en caso contrario, será un elemento patrimonial no afecto. La sociedad consultante reunirá la condición de patrimonial solo si concurren cumulativamente: (i) más del 50% del activo neto no afecto a actividades económicas, (ii) más del 50% del capital en manos de diez o menos socios o un grupo familiar (hasta cuarto grado), y (iii) ambas circunstancias durante más de 90 días del ejercicio. La transmisión de acciones que reduzca los accionistas a 7 personas fortalecería el cumplimiento del requisito de concentración; la Administración podrá calificar como patrimonial incluso con menos de 10 grupos familiares si se cumplen los demás requisitos, siendo determinante la existencia real de familias, no el mero número de titulares.
Hechos
La sociedad consultante se dedica fundamentalmente a la compra-venta de inmuebles, como actividad principal, si bien, aunque no con habitualidad, también realiza promociones inmobiliarias.
Dicha sociedad, dentro de su activo contable, tiene contabilizadas unas inversiones financieras, no afectas a ninguna actividad económica. Además, dentro del epígrafe de existencias, existen diferenciadas cantidades correspondientes a promociones inmobiliarias, así como una inversión denominada "Salamanca". Ésta consiste en unos terrenos adquiridos en 1997, y cuyo destino es un plan parcial de urbanización en el que esta entidad únicamente aporta cantidades sin que participe directamente en la urbanización de los mismos.
La suma de las inversiones financieras, más el importe contabilizado como "Salamanca" suponen más del 50% del activo de balance.
Estos terrenos, actualmente, han sido objeto de un contrato privado de compromiso de venta con otra entidad. Es decir, durante el próximo ejercicio, si esta entidad ejerce su derecho, se transmitirá la propiedad del terreno.
La sociedad consultante no tiene local alguno donde ejercer la actividad. Tampoco tiene empleados. Sólo perciben remuneraciones el administrador y otra persona sin contrato laboral (ambos cotizan a la Seguridad Social como autónomos).
Actualmente, el número de socios es superior a 10, pero la sociedad pertenece a siete grupos familiares, si bien, dentro de cada grupo hay socios que únicamente poseen una participación simbólica.
Cuestión planteada
1. Si la inversión denominada "Salamanca" tendría la consideración de afecta a una actividad económica o, por el contrario, al no haber promovido es un bien no afecto. Si no se considera afecta ésta, tendrá la sociedad consultante la condición de sociedad patrimonial.
2. Si tendría la condición de sociedad patrimonial la consultante si se transmitieran las acciones entre los socios de forma que los accionistas quedarán en 7 personas. En el supuesto de que la entidad decidiera no realizar la operación anterior, si la Administración podrá considerar a la misma como sociedad patrimonial al pertenecer el capital social a menos de 10 grupos familiares.
Contestación
1. El artículo 61 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, según redacción vigente en los períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2007, establece lo siguiente:
“1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:
a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…).
b) Que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir durante más de 90 días del ejercicio social.
2. No se aplicará el presente régimen a sociedades en las que la totalidad de los socios sean personas jurídicas que, a su vez, no sean sociedades patrimoniales o cuando una persona jurídica de derecho público sea titular de más del 50 por ciento del capital. Tampoco se aplicará en los períodos impositivos en que los valores representativos de la participación de la sociedad estuviesen admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores previstos en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.
(…)”
En resumen, la consultante tendrá la consideración de sociedad patrimonial si concurren estas tres circunstancias:
- Que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
- Que más del 50 por 100 del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive.
- Que ambas circunstancias concurran durante más de noventa días del ejercicio social.
En relación con la primera de estas circunstancias, para determinar si un elemento patrimonial se encuentra o no afecto a una actividad económica, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Al respecto, el artículo 25 texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (TRLIRPF), aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, normativa vigente en la fecha de presentación de la presente consulta, señala:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.
b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.”
En el caso planteado, la sociedad, entre otras, desarrolla la actividad de promoción inmobiliaria, que constituye, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 25 del TRLIRPF, que se refiere a las actividades de arrendamiento y compraventa de inmuebles, actividades distintas de la promoción inmobiliaria. Al respecto, la nota del epígrafe 833.2, promoción de edificaciones, de la Sección 1ª del Anexo I del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, establece que dicho epígrafe “comprende la compra o venta de edificaciones totales o parciales en nombre y por cuenta propia, construidas directamente o por medio de terceros, todo ello con el fin de venderlas”.
Aunque no es muy preciso el escrito de consulta, parece desprenderse del mismo, que los terrenos que recoge bajo la denominación de “Salamanca”, los está urbanizando la consultante aunque no directamente sino a través de terceros. Por tanto, aunque subcontrate la realización de la urbanización de dichos terrenos, es decir, construya por medio de terceros, no significa que deje de efectuar una actividad económica, la de promoción, ya que la ordenación de medios productivos se hace por su cuenta, colocando en mercado un nuevo producto, los inmuebles ya urbanizados. La conclusión expuesta no se altera por la existencia de un compromiso de venta ejercitable en un plazo determinado sobre dichos terrenos urbanizados, puesto que, el destino final del producto, en este caso el inmueble, puede ser objeto de venta terminada la urbanización o construcción.
En definitiva, los terrenos de la sociedad englobados bajo el epígrafe de “Salamanca”, según resulta del escrito de consulta, están afectos a la actividad económica de promoción inmobiliaria, por lo que más del 50% del activo de la sociedad está afecto a actividades económicas y por tanto no cumple los requisitos del artículo 61.1 del TRLIS para tener la consideración de patrimonial.
2. Como ya se ha indicado en el punto anterior para que la sociedad tenga la condición de patrimonial se tendrían que dar simultáneamente las tres condiciones exigidas en el artículo 61.1 del TRLIS transcrito, y como ya se ha comentado ésta no cumple el primer requisito establecido en el artículo 61.1.a), es decir, que más de la mitad del activo no esté afecto a actividades económicas, en consecuencia, aunque se diera la condición de que el número de accionistas fuera igual o inferior a 10 socios, tampoco podría tener la consideración de sociedad patrimonial.
Por otra parte, es necesario precisar, que cuando el artículo 61.1.b) establece “que más del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el cuarto grado, inclusive”, hay que entender que se refiere a un solo grupo familiar a efectos de computar el porcentaje de participación y no a varios grupos familiares.
Por último, cabe indicar que, con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2007, queda derogado el capítulo VI del título VII del TRLIS, dedicado al régimen especial de las sociedades patrimoniales, según establece la disposición derogatoria segunda de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 61