La exención por reinversión en vivienda habitual (art. 69.1.3º TRLIRPF) no requiere permanencia de 3 años continuados cuando concurren circunstancias que "necesariamente exijan" cambio de domicilio (matrimonio, traslado laboral, separación, etc.), entendidas como obligaciones ajenas a la mera voluntad del contribuyente. La DGT rechaza cualquier circunstancia de mera conveniencia y exige relación causa-efecto entre el evento y el cambio de vivienda, sin establecer plazo máximo entre ambos. La ocupación efectiva dentro de 12 meses desde adquisición sigue siendo requisito vinculante.
Hechos
El consultante está adquiriendo, desde hace dos años, una vivienda de nueva construcción la cual le será entregada próximamente. En ese momento tiene prevista venderla a causa de la compra de otra vivienda, en el plazo de seis meses, junto con su pareja, en la localidad a donde ha sido trasladado el puesto de trabajo de ésta, y con la que contraerá matrimonio tras la entrega de la vivienda conjunta.
Cuestión planteada
Si las circunstancias que concurren pueden considerarse necesarias a efectos de cambiar de vivienda manteniendo la consideración de vivienda habitual y permitir acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
El concepto de vivienda habitual se recoge, en desarrollo del artículo 69.1.3º texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, TRLIRPF, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 marzo (BOE de 10 de marzo), en el artículo 53 del Reglamento del Impuesto, RIRPF, aprobado por Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio (BOE de 4 de agosto), que dispone:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
(…)”.
Del transcrito artículo 53 se desprende que, para que la vivienda tenga la consideración de habitual, se requiere su adquisición, ocupación en un plazo no superior a los doce meses y permanencia en la misma en calidad de residencia habitual durante tres años continuados.
La expresión reglamentaria (proveniente del artículo 69.1.3º del TRLIRPF “circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda”) comporta una obligatoriedad en dicho cambio, lo que significa la concurrencia de circunstancias ajenas a la mera voluntad o conveniencia del contribuyente, requiere la existencia de una relación causa–efecto: no basta la concurrencia de cualquier circunstancia por la que convenga cambiar de domicilio, sino que debe concurrir alguna que obligue a ese cambio anticipado. La normativa del Impuesto no establece un plazo de tiempo máximo concreto que pueda transcurrir entre la causa y efecto, pudiendo ser este anterior o posterior a la causa.
La celebración matrimonial es considerada, en principio, circunstancia necesaria que posibilita su no ocupación, sin que sea relevante el que se celebre antes o después de la compra de la nueva vivienda. En el presente caso, la cuestión se centraría en determinar la vinculación entre la no ocupación y el futuro enlace matrimonial. Ambos hechos han de estar relacionados el uno con el otro, y considerarse el diferimiento como necesario, lo que el contribuyente deberá justificar suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18-), ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria a quienes corresponderá valorar las pruebas, previo su requerimiento. Cabe señalar que el simple compromiso de matrimonio, sin que llegue a celebrarse, no puede ser considerado como circunstancia necesaria.
De entenderse circunstancia necesaria, se consideraría alcanzada la condición de vivienda habitual; su no ocupación no implicaría la pérdida del derecho a las deducciones que hubiera podido practicar por su adquisición hasta el momento que se diera la circunstancia, siempre y cuando se cumplieran el resto de circunstancias y condiciones exigidas por el Impuesto.
En caso contrario, de no alcanzar la condición de habitual, conllevaría la pérdida del derecho a dichas deducciones, debiendo regularizar su situación tributaria conforme dispone el artículo 59 del RIRPF.
En cuanto a la posibilidad de acogerse a la exención de la ganancia patrimonial que pudiera obtener en la transmisión por reinversión en vivienda habitual, han de cumplirse las condiciones contenidas en el artículo 39 del RIRPF. Entre ellas, para poder disfrutar de la exención, la vivienda a transmitir ha de tener la consideración de vivienda habitual y constituir la residencia habitual del contribuyente en el momento de su venta, salvo la concurrencia de alguna de las circunstancias consideradas como necesarias para no ocupar o cambiar de vivienda.
De disfrutar de la consideración de habitual, podría gozar de la exención en su totalidad si reinvertiera el total importe obtenido en su transmisión en la adquisición de una nueva vivienda habitual en un plazo no superior a los dos años desde su venta.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF RD 1775/2004, Arts. 39, 53-1; TRLIRPF RDLeg 3/2004, Art. 69-1-1º