La exención de impuestos especiales para carburante destinado a navegación aérea requiere documentación específica conforme al artículo 101 del Reglamento de Impuestos Especiales. El comprobante de entrega debe contener tanto la firma del receptor como la del comandante de la aeronave (en concepto de "recibí a bordo") junto con declaración del titular de que la aeronave no realiza aviación privada de recreo. La firma aislada del comandante o del receptor es insuficiente; se exige concurrencia de ambas evidencias documentales, siendo responsabilidad del suministrador expedir y conservar estos comprobantes para acreditar el cumplimiento de condiciones de la exención.
Hechos
Para aplicar la exención establecida en la Ley de Impuestos Especiales por avituallamiento a aeronaves, el Reglamento de los Impuestos Especiales exige formalizar un comprobante de la entrega del carburante; el artículo 101 del Reglamento establece los datos mínimos que han de contener los comprobantes de entrega.
Cuestión planteada
¿Bastaría con la firma del comandante de la aeronave o, en su caso, con la firma del receptor para acreditar que se ha efectuado el avituallamiento y exonerar de responsabilidad al suministrador del carburante?
Contestación
El artículo 51 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE del 29), establece que:
“Además de las operaciones a que se refiere el artículo 9 de esta Ley, estarán exentas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan y sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 53, las siguientes operaciones:
(…)
2. La fabricación e importación de productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto que se destinen a:
a) Su utilización como carburante en la navegación aérea, con excepción de la aviación privada de recreo.”
El artículo 101 del Reglamento de los Impuestos Especiales, de acuerdo con la redacción que ha sido dada por el Real Decreto 191/2010, de 26 de febrero (BOE de 2 de marzo), establece las citadas condiciones reglamentarias:
“Artículo 101. Avituallamiento a aeronaves.
1. La exención establecida en el artículo 51.2.a) de la Ley se justificará mediante los comprobantes de entrega, expedidos por el propio suministrador.
2. Los comprobantes de entrega contendrán, como mínimo, los datos siguientes:
a) Suministrador:
1.º Nombre o razón social.
2.º NIF y CAE.
3.º Razón social y NIF del propietario del carburante.
b) Destinatario:
1.º Nombre o razón social.
2.º NIF nacional o comunitario o, en caso de no disponerse de este dato, cualquier otro que permita la identificación, disponible a efectos fiscales.
3.º Código OACI.
4.º Matrícula de la aeronave.
5.º Aeropuerto.
6.º En su caso, nombre o razón social y NIF del representante.
c) Avituallamiento:
1.º Clase, epígrafe y cantidad del carburante.
2.º Fecha y firma con el recibí del receptor.
3.º Observaciones y ‘‘recibí a bordo’’ del comandante de la aeronave, así como declaración del titular de la aeronave o de su representante, comprensiva de que la aeronave suministrada no realiza aviación privada de recreo.
Los anteriores datos podrán ser objeto de codificación, en tal caso, el suministrador deberá facilitar al centro gestor una tabla de correlaciones de códigos utilizados y su significado.
3. Una vez efectuados los suministros, el suministrador numerará correlativamente los comprobantes de entrega expedidos. La numeración será única, cualquiera que sea el régimen fiscal o aduanero de las operaciones efectuadas. Dichas operaciones se registrarán en la contabilidad de existencias del establecimiento, con referencia a los números de los comprobantes de entrega que servirán de justificante.
4. El suministrador conservará durante el periodo de prescripción del impuesto los comprobantes de entrega y el resto de la documentación que acredite la realización de las operaciones.
5. Cuando los carburantes para navegación sean entregados por los obligados tributarios a titulares de aeronaves que habitualmente utilicen instalaciones privadas para su despegue y aterrizaje, los titulares de tales aeronaves deberán ser previamente autorizados, por las oficinas gestoras correspondientes a tales instalaciones, para recibir los carburantes con exención del impuesto. La oficina gestora expedirá, en su caso, la tarjeta de inscripción en el registro territorial que formaliza la autorización, que deberá presentarse al suministrador del carburante. Los citados titulares deberán llevar la contabilidad necesaria a efectos de justificar el destino dado a los carburantes adquiridos con exención del impuesto.
6. El suministrador presentará por los medios y procedimientos electrónicos, informáticos o telemáticos que determine el Ministro de Economía y Hacienda, en un plazo que terminará el día 20 del mes siguiente al de la finalización del trimestre, la información relativa a los suministros efectuados en el trimestre con exención del Impuesto sobre Hidrocarburos, agrupada globalmente por destinatarios y cantidad total entregada a cada uno de ellos.”
De acuerdo con los preceptos transcritos, para disfrutar de esta exención del Impuesto sobre Hidrocarburos es preciso que se pruebe que el carburante objeto de cada avituallamiento, que ha sido adquirido con exención del impuesto, va a ser empleado efectivamente en la actividad para la que la Ley de Impuestos Especiales establece dicha exención, y esto debe hacerse mediante los documentos que establece el Reglamento de los Impuestos Especiales, en este caso el comprobante de entrega y la declaración acerca de la clase de aviación que realiza la aeronave. Para considerar probada esta circunstancia, el Reglamento de los Impuestos Especiales establece que es preciso que exista, por un lado, una declaración en tal sentido del titular de la aeronave o de su representante y, por otro lado, una acreditación de que el carburante ha sido efectivamente suministrado a la aeronave y empleado en el vuelo a los que se refieren tal declaración.
Por lo que respecta a la referida acreditación, que el Reglamento exige que se efectúe por medio de un recibí fechado y firmado por el receptor, esta Dirección General entiende que tendrá validez con independencia de que quien efectúe la firma sea el comandante de la aeronave o bien el titular de tal aeronave, actuando por sí mismo o por medio de un representante, todo ello sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos exigidos por la Ley y el Reglamento de los Impuestos Especiales para la efectividad de tal exención.
Con respecto al dato del NIF nacional o comunitario del destinatario del avituallamiento, que debe contenerse en el comprobante de entrega, el consultante solicita la aclaración sobre los otros que, en caso de no disponerse de este dato, puedan permitir la identificación, disponibles a efectos fiscales. Parece claro que un código de operador aéreo, otorgado en España por la Agencia Estatal de Seguridad Aérea, y en otros lugares por el organismo correspondiente, puede permitir la identificación del destinatario, a los efectos del considerar cumplido este requisito, siempre y cuando dicho código identifique de forma precisa y determinada a la persona titular de la compañía aérea en el lugar donde ésta tenga su domicilio.
Por lo que se refiere a la exigencia del código OACI en el citado comprobante de entrega, esta Dirección General entiende que, si se cumplen los demás requisitos exigidos por la Ley y el Reglamento de los Impuestos Especiales para la efectividad de tal exención, no debe perderse el derecho a la exención por la circunstancia de que un determinado destinatario de un avituallamiento de carburante no disponga de tal código, cuando ello sea debido a la imposibilidad de disponer del mismo, como podría ser el caso en que la normativa aplicable sobre aviación no prevea esta posibilidad.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995 art.101