La arrendadora está obligada a practicar retención sobre las rentas procedentes del arrendamiento de la industria de la estación de servicio conforme al art. 58.1.e) del RIS. Aunque el inmueble urbano arrendado integre una explotación económica, la retención resulta obligatoria por tratarse de rentas de arrendamiento de inmuebles urbanos, sin que sea relevante la cualificación como actividad empresarial del arrendador o la naturaleza económica del uso por el arrendatario.
Hechos
La entidad consultante es arrendadora de una estación de servicios, inscrita en el registro industrial correspondiente.
El objeto social de la entidad consultante es "la compraventa e intervención de toda clase de fincas rústicas y urbanas, la promoción y construcción sobre las mismas de toda clase de edificaciones, su rehabilitación, venta o arrendamiento no financiero y la construcción de toda clase de obras públicas o privadas. Instalaciones de cualquier naturaleza, decoración, acabado de todo tipo de inmuebles, así como sus reparaciones y mantenimiento posterior."
El contrato de arrendamiento es un contrato de arrendamiento de industria de la estación de servicio. En el contrato se entiende por estación de servicio "el terreno e instalaciones de la estación de servicio, así como la autorización administrativa y demás permisos, licencias y autorizaciones necesarios que son objeto de explotación por el arrendatario, desde el momento de la toma de posesión por el arrendatario.
La entidad arrendadora desarrolla la actividad de arrendamientos de industria de manera continuada y habitual, contando para ello con una persona contratada encargada de gestionar los alquileres y arrendamientos de industria, así como también cuenta con un local/oficina donde se desarrolla la actividad de gestionar y administrar los alquileres.
La entidad arrendadora tributa por el epígrafe 861.2 del IAE, arrendamiento de locales industriales y otros alquileres.
En el mencionado contrato de arrendamiento de industria de la estación de servicio, se cede una unidad económica susceptible de ser explotada de forma inmediata por la arrendataria, con todos los elementos necesarios para su inmediata explotación. La estación de servicio no ha estado nunca antes en funcionamiento ni abierta al público, hasta la toma de posesión de la arrendataria.
Cuestión planteada
Si la arrendadora del contrato de arrendamiento de industria de la estación de servició está obligada a practicar retención por las rentas obtenidas del arrendamiento.
Contestación
El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2022, de 5 de marzo, establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.
El artículo 140 del TRLIS, establece en su apartado 1 que “las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.”
El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de Julio, dispone en su artículo 58, apartado 1, letra a), lo siguiente:
“Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:
a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades sobre la Renta de no Residentes y sobre el patrimonio.
(..).
e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
(..)
2.Cuando un mismo contrato comprenda prestaciones de servicios o la cesión de bienes muebles, conjuntamente con la cesión de bienes y derechos de los incluidos en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, deberá practicarse retención sobre el importe total.
Cuando un mismo contrato comprenda el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, no se practicará la retención excepto si se trata del arrendamiento o cesión de negocios o minas.”
Por otra parte, el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio señala que entre los rendimientos de capital mobiliario se encuentran: “los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarriendo percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.”
Según el artículo 121.3 del TRLIS, constituye explotación económica aquella que “procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”
El consultante señala que nos encontramos ante un contrato de arrendamiento de industria, siendo el objeto del contrato de arrendamiento un conjunto de elementos que conforma una unidad económica susceptible de ser explotada de forma inmediata.
En concreto, se trata del arrendamiento de una estación de servicio, con todos los elementos necesarios para su inmediata explotación (terreno, instalaciones, autorizaciones, permisos y licencias). No obstante, la estación de servicio no ha estado nunca en funcionamiento ni abierta al público.
Añade el consultante que la entidad arrendadora tiene una persona contratada a jornada completa encargada de gestionar los alquileres y arrendamientos de industria y que cuenta con un local/oficina donde se desarrolla la actividad de gestionar y administrar los alquileres.
A efectos de calificar el contrato de arrendamiento celebrado por la consultante como contrato de arrendamiento de inmueble (local de negocio) o contrato de arrendamiento de industria o negocio, es preciso traer a colación la Sentencia del Tribunal Supremo, de fecha 21 de febrero de 2000, número 137/2000, en virtud de la cual: “La doctrina de esta Sala relativa a la distinción entre los arrendamientos de local de negocio y los de industria es absolutamente diáfana, destacando que mientras en los primeros se cede el elemento inmobiliario, es decir, un espacio construido y apto para que en él se explote el negocio, en los segundos el objeto contractual está determinado por una doble composición integradora, por un lado el local, como soporte material, y por otro, el negocio o empresa instalada y que se desarrolla en el mismo, con los elementos necesarios para su explotación, conformando un todo patrimonial. En este sentido cabe citar las Sentencias de 13 y 21 de Diciembre de 1990, de 20 de Septiembre de 1991, y 19 y 25 de Mayo de 1992, 17 y 10 de Mayo de 1993, 22 de Noviembre de 1994, 4 de Octubre de 1995 y 8 de Junio de 1998, entre otras. (...).”
En consecuencia, el contrato de arrendamiento de negocio ha de entenderse como aquel arrendamiento cuyo objeto es una unidad patrimonial que tiene vida propia, que se encuentra en condiciones de funcionamiento cuando se arrienda y va a seguir siendo explotado de la misma forma y manera por el arrendatario durante la vigencia del mismo. En definitiva, tal y como manifiesta en la sentencia del TS señalada, el arrendamiento de negocio debe conllevar el propio negocio desarrollado en el local arrendado.
De los datos que se derivan de la consulta, no parece que se cumplan los requisitos arriba señalados. En efecto, señala el consultante que se ha suscrito un contrato de cesión mediante arrendamiento de un inmueble con objeto de su explotación industrial y comercial por parte del arrendatario, cediéndose el conjunto de medios materiales relativos al inmueble pero no los medios humanos u otros elementos necesarios para la explotación del inmueble con una estructura organizativa completa en el sentido arriba mencionado. Por otra parte, señala el consultante que la estación de servicio no ha estado nunca en funcionamiento ni abierta al público, hasta la toma de posesión de la arrendataria.
En consecuencia, parece que no nos encontramos ante una operación de arrendamiento de negocio, sino ante un simple arrendamiento inmobiliario por lo que resultaría de aplicación lo señalado en el artículo 58 del RIS, que establece la obligatoriedad de practicar retención para las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aún cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas, salvo que concurran las circunstancias establecidas en el artículo 59.i) del Real Decreto 1777/2004, que excepciona de la obligación de retener.
Al respecto, el artículo 59 en su letra i) del RIS establece que:
“No existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de:
(…)
i. Los rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos en los siguientes supuestos:
Cuando se trate de arrendamientos de vivienda por empresas para sus empleados.
Cuando la renta satisfecha por el arrendatario a un mismo arrendador no supere los 900 euros anuales.
Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 art. 58 y 59.
TRLIS RD Leg 4/2004, art: 140