Las primas de seguros privados de dependencia severa/gran dependencia cuentan con límite de deducción en IRPF de 1.500 euros anuales (seguros individuales) o 5.000 euros (seguros colectivos de empresa), configurado como límite de reducción de base imponible con sujeción al techo financiero conjunto establecido en la Disposición Adicional Decimosexta LIRPF. La DGT no identifica obligación de extorno de excesos de primas por parte de la entidad aseguradora; el límite opera como restricción deductiva en cabeza del contribuyente/empresa, siendo responsabilidad del mismo el cálculo y no deducción del exceso al efectuar la autoliquidación.
Hechos
La consultante es una entidad aseguradora que formaliza pólizas de seguros privados individuales de dependencia, recibiendo primas como contraprestación a las coberturas incluidas en los respectivos contratos.
Cuestión planteada
Límite financiero de aportaciones a los seguros privados individuales de dependencia. Si existe obligación de extorno de los excesos de primas percibidas por la entidad por aplicación del límite financiero.
Contestación
El artículo 51 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, LIRPF) en el apartado 5 se refiere a las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia, estableciendo que reducirán la base imponible general del impuesto:
“5. Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran exclusivamente el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.
Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cónyuge, o por aquellas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en régimen de tutela o acogimiento, podrán reducir en su base imponible las primas satisfechas a estos seguros privados, teniendo en cuenta el límite de reducción previsto en el artículo 52 de esta Ley.
El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente, incluidas las del propio contribuyente, no podrán exceder de 1.500 euros anuales.
Estas primas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El contrato de seguro deberá cumplir en todo caso lo dispuesto en las letras a) y c) del apartado 3 anterior.
En los aspectos no específicamente regulados en los párrafos anteriores y sus normas de desarrollo, resultará de aplicación lo dispuesto en el último párrafo del apartado 3 anterior.
Tratándose de seguros colectivos de dependencia efectuados de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre, como tomador del seguro figurará exclusivamente la empresa y la condición de asegurado y beneficiario corresponderá al trabajador. Las primas satisfechas por la empresa en virtud de estos contratos de seguro e imputadas al trabajador tendrán un límite de reducción propio e independiente de 5.000 euros anuales.
Reglamentariamente se desarrollará lo previsto en este apartado.”
La disposición adicional decimosexta de la LIRPF regula el límite financiero de aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social y dispone:
“El importe anual máximo conjunto de aportaciones y contribuciones empresariales a los sistemas de previsión social previstos en los apartados 1, 2, 3, 4 y 5 del artículo 51, de la disposición adicional novena y del apartado dos de la disposición adicional undécima de esta ley será de 1.500 euros anuales.
Este límite se incrementará en los siguientes supuestos, en las cuantías que se indican:
1.º En 8.500 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior a las cantidades que resulten del siguiente cuadro en función del importe anual de la contribución empresarial:
Importe anual de la contribución: Igual o inferior a 500 euros - Aportación máxima del trabajador .El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 2,5.
Importe anual de la contribución: Entre 500,01 y 1.500 euros.Aportación máxima del trabajador: 1.250 euros, más el resultado de multiplicar por 0,25 la diferencia entre la contribución empresarial y 500 euros.
Importe anual de la contribución: Más de 1.500 euros.Aportación máxima del trabajador: El resultado de multiplicar la contribución empresarial por 1.
No obstante, en todo caso se aplicará el multiplicador 1 cuando el trabajador obtenga en el ejercicio rendimientos íntegros del trabajo superiores a 60.000 euros procedentes de la empresa que realiza la contribución, a cuyo efecto la empresa deberá comunicar a la entidad gestora o aseguradora del instrumento de previsión social que no concurre esta circunstancia.
A estos efectos, las cantidades aportadas por la empresa que deriven de una decisión del trabajador tendrán la consideración de aportaciones del trabajador.
2.º En 4.250 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de aportaciones a los planes de pensiones sectoriales previstos en la letra a) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, realizadas por trabajadores por cuenta propia o autónomos que se adhieran a dichos planes por razón de su actividad; aportaciones a los planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores por cuenta propia o autónomos previstos en la letra c) del apartado 1 del artículo 67 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones; o de aportaciones propias que el empresario individual o el profesional realice a planes de pensiones de empleo, de los que sea promotor y, además, partícipe o a Mutualidades de Previsión Social de las que sea mutualista, así como las que realice a planes de previsión social empresarial o seguros colectivos de dependencia de los que, a su vez, sea tomador y asegurado.
En todo caso, la cuantía máxima de reducción por aplicación de los incrementos previstos en los números 1.º y 2.º anteriores será de 8.500 euros anuales.
Además, 5.000 euros anuales para las primas a seguros colectivos de dependencia satisfechas por la empresa.”
Por lo tanto, las primas satisfechas en virtud de los contratos de seguro de dependencia recogidos en el apartado 5 del artículo 51 de la LIRPF deberán de cumplir con los límites máximos previstos para el conjunto de aportaciones a sistemas de previsión social en la disposición adicional decimosexta de la LIRPF, es decir, 1.500 euros anuales, salvo que aplique alguno de los supuestos de incremento del límite previstos en dicha disposición.
En relación con la devolución de los excesos de primas percibidas, el apartado 5 del artículo 51 de la LIRPF antes transcrito remite, en lo no regulado específicamente en el mismo, a lo recogido en el último párrafo del apartado 3 del mismo artículo, que dispone:
“En los aspectos no específicamente regulados en los párrafos anteriores y sus normas de desarrollo, el régimen financiero y fiscal de las aportaciones, contingencias y prestaciones de estos contratos se regirá por la normativa de los planes de pensiones, salvo los aspectos financiero-actuariales de las provisiones técnicas correspondientes. En particular, los derechos en un plan de previsión asegurado no podrán ser objeto de embargo, traba judicial o administrativa hasta el momento en que se cause el derecho a la prestación o en que sean disponibles en los supuestos de enfermedad grave, desempleo de larga duración o por corresponder a primas abonadas con al menos diez años de antigüedad.”
Por lo tanto, en lo no específicamente recogido en el apartado 5 del artículo 51 para los contratos de seguro de dependencia, se habrá de estar al régimen financiero y fiscal de las aportaciones, contingencias y prestaciones de los planes de pensiones, salvo en lo relativo a aspectos financiero actuariales.
Los límites de aportaciones a planes de pensiones se recogen en el apartado 3 del artículo 5 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre:
“3. Las aportaciones anuales máximas a los planes de pensiones regulados en la presente Ley se adecuarán a lo siguiente:
a) El total de las aportaciones y contribuciones empresariales anuales máximas a los planes de pensiones regulados en la presente ley no podrá exceder de 1.500 euros.
Este límite se incrementará en los siguientes supuestos, en las cuantías que se indican:
1.º En 8.500 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de contribuciones empresariales, o de aportaciones del trabajador al mismo instrumento de previsión social por importe igual o inferior a las cantidades que resulten del siguiente cuadro en función del importe anual de la contribución empresarial:
(…)
2.º En 4.250 euros anuales, siempre que tal incremento provenga de aportaciones a los planes de pensiones sectoriales previstos en el artículo 67.1 a) de esta ley, realizadas por trabajadores por cuenta propia o autónomos que se adhieran a dichos planes por razón de su actividad; aportaciones a los planes de pensiones de empleo simplificados de trabajadores por cuenta propia o autónomos previstos en el artículo 67.1.c) de esta ley; o de aportaciones propias que el empresario individual o el profesional realice a planes de pensiones de empleo de los que, a su vez, sea promotor y partícipe.
En todo caso, la cuantía máxima de aportaciones y contribuciones empresariales por aplicación de los incrementos previstos en los números 1.º y 2.º anteriores será de 8.500 euros anuales.
b) El límite establecido en el párrafo a) anterior se aplicará individualmente a cada partícipe integrado en la unidad familiar.
c) Excepcionalmente, la empresa promotora podrá realizar aportaciones a un plan de pensiones de empleo del que sea promotor cuando sea preciso para garantizar las prestaciones en curso o los derechos de los partícipes de planes que incluyan regímenes de prestación definida para la jubilación y se haya puesto de manifiesto, a través de las revisiones actuariales, la existencia de un déficit en el plan de pensiones.”
Por su parte, los efectos de la inobservancia del límite de aportaciones a planes de pensiones se regulan en el apartado 5 del artículo 36 del citado texto refundido, que dispone:
“5. La inobservancia por el partícipe del límite de aportación previsto en el apartado 3 del artículo 5, salvo que el exceso de tal límite sea retirado antes del día 30 de junio del año siguiente, será sancionada con una multa equivalente al 50 por ciento de dicho exceso, sin perjuicio de la inmediata retirada del citado exceso del plan o planes de pensiones correspondientes. Dicha sanción será impuesta, en todo caso, a quien realice la aportación, sea o no partícipe, si bien el partícipe quedará exonerado cuando se hubiera realizado sin su conocimiento.”
De acuerdo con los preceptos transcritos, el régimen financiero y fiscal de los planes de pensiones obliga a la retirada de las cantidades que se hayan aportado por encima de los límites financieros previstos.
Por lo tanto, por remisión del artículo 51.5 de la LIRPF, en el caso en que se satisfagan primas en virtud de contratos de seguro de dependencia por encima del límite financiero antes señalado, será necesario la devolución de las cantidades satisfechas en exceso.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 arts. 51-3, 51-5, DA 16
RDL 1/2002 arts. 8-3, 36-5