La obtención del pleno dominio por extinción de usufructo vitalicio no constituye ganancia patrimonial en IRPF, sino hecho imponible en Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. La consolidación del dominio tributa exclusivamente en ISD conforme al artículo 26.c) de la Ley 29/1987, al ser su régimen de sujeción específico en ese impuesto; adicionalmente genera obligación tributaria en ITP/AJD por el valor del derecho que ingresa en patrimonio del nudo propietario. La exclusión de IRPF se ampara en el artículo 6.4 LIRPF que exonera rentas sujetas a ISD.
Hechos
El consultante poseía la nuda propiedad de un piso por el fallecimiento de su padre. Recientemente ha fallecido la madre, y como consecuencia de ello va a obtener el pleno dominio de la parte que le corresponde del inmueble.
Cuestión planteada
Si la obtención del pleno dominio supone una ganancia patrimonial a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Contestación
El apartado 4 del artículo 6 del Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que “No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
Por otra parte, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en su artículo 1 establece que “El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley.”
A su vez el artículo 3 del mismo texto legal establece que constituye el hecho imponible la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
Como se desprende del apartado 1 del artículo 513 del Código Civil, el usufructo- en este caso vitalicio- se extingue por la muerte del usufructuario. Por lo tanto, cuando fallece el usufructuario lo que realmente se produce es la consolidación del dominio, desmembrado por la sucesión anterior, por extinción del usufructo vitalicio.
En cuanto al régimen aplicable a la extinción del usufructo, el artículo 26.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que: “c) En la extinción del usufructo se exigirá el impuesto según el título de constitución, aplicando el tipo medio efectivo del gravamen correspondiente a la desmembración del dominio”. En el caso planteado, el usufructo se constituyó con el fallecimiento del padre, por lo tanto la consolidación del dominio en el nudo propietario tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El artículo 14 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), establece que: “Al consolidarse el dominio, el nudo propietario tributará por este Impuesto atendiendo al valor del derecho que ingrese en su patrimonio.”
En desarrollo de lo anterior, el artículo 51 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 9 de noviembre), en el párrafo segundo de su apartado 2, establece:
“Sin perjuicio de la liquidación anterior, al extinguirse el usufructo el primer nudo propietario viene obligado a pagar por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de la reducción a que se refiere el artículo 42 de este Reglamento cuando la misma no se hubiese agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad, y con aplicación del mismo tipo medio efectivo de gravamen a que se refiere el párrafo anterior.”
Por lo tanto, la consolidación del pleno dominio en el nudo propietario tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y no en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 arts. 1, 3 y 26-c), RISD RD 1629/1991 art. 51