Las facturas emitidas a nombre del administrador en los tres meses anteriores o posteriores a la constitución de la sociedad no justifican el derecho a deducción del IVA conforme al art. 97 LIVA si no constan los datos completos de la sociedad como destinataria. El art. 6.1.c) RD 1496/2003 exige que figure la denominación social del sujeto pasivo efectivo (la sociedad), no del administrador; su ausencia impide la acreditación documental del derecho deductivo, sin perjuicio de posible subsanación mediante factura rectificativa dentro del plazo de caducidad del art. 100 LIVA.
Hechos
Una entidad mercantil dedicada al asesoramiento laboral ha sido objeto de una liquidación provisional por parte de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que no considera deducibles en el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a determinadas facturas en las que no resulta acreditado que el destinatario sea la entidad.
Cuestión planteada
¿Son deducibles para una sociedad en el Impuesto sobre el Valor Añadido las facturas emitidas a nombre de su administrador dentro de los tres meses anteriores o posteriores a su constitución correspondientes a bienes y servicios adquiridos para la sociedad?
Contestación
1.- El artículo 97 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece lo siguiente:
“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán documentos justificativos del derecho a la deducción:
1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.
(…)
Dos. Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma”.
2.- Por otra parte, el apartado Uno, número 3º, del artículo 164 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior de dicha Ley, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
“3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.”
El desarrollo reglamentario de dicho precepto se encuentra recogido en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
El artículo 6, apartado 1, letra d) del mencionado Reglamento, dispone lo siguiente:
“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
(…)
c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
En los supuestos a que se refiere el artículo 2.3, se consignará como datos del expedidor los del sujeto pasivo destinatario de los bienes o servicios. Asimismo, deberán constar los del proveedor los bienes o servicios.
d) Número de Identificación Fiscal atribuido por la Administración española o, en su caso, por la de otro Estado miembro de la Comunidad Europea, con el que ha realizado la operación el obligado a expedir la factura.
(…)
e) Domicilio, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.
(…)”.
De acuerdo con lo expuesto, las facturas que no reúnan los datos y requisitos regulados en el artículo 6 del Reglamento, por el que se regulan las obligaciones de facturación, como es que el nombre y apellidos, o la razón o denominación social, y el Número de Identificación Fiscal no se correspondan con el de la entidad consultante, destinataria de la operación, al haberse expedido a nombre del administrador, no habilitan para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas consignadas en las mencionadas facturas, salvo que se lleve a cabo la rectificación de las mismas.
3.- El procedimiento para la rectificación de facturas está regulado en el artículo 13 de ese mismo Reglamento que ha regulado las obligaciones de facturación, que dispone lo siguiente:
“1. Deberá expedirse una factura o documento sustitutivo rectificativo en los casos en que la factura o documento sustitutivo original no cumpla alguno de los requisitos que se establecen en los artículos 6 ó 7.
(…)
3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
4. La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas o documentos sustitutivos en un único documento de rectificación, siempre que se
identifiquen todas las facturas o documentos sustitutivos rectificados. No obstante, cuando la modificación de la base imponible tenga su origen en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, así como en los demás casos en que así se autorice por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no será necesaria la identificación de las facturas o documentos sustitutivos rectificados, bastando la determinación del periodo al que se refieran.
5. La factura o documento sustitutivo rectificativo deberá cumplir los requisitos que se establecen, respectivamente, por los artículos 6 ó 7. Asimismo, se hará constar en el documento su condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación.
(…)
En caso de que el documento rectificativo se expida como consecuencia de la rectificación de la repercusión del impuesto y esta obligue a la presentación de una declaración-liquidación extemporánea o se pueda sustanciar a través de la presentación de una solicitud de devolución de ingresos indebidos, en él deberá indicarse el período o periodos de declaración-liquidación en el curso del cual se realizaron las operaciones.
6. Únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las causas previstas en los apartados 1 y 2. En particular, las facturas que se expidan en sustitución de documentos sustitutivos expedidos con anterioridad no tendrán la condición de rectificativas, siempre que los documentos sustitutivos expedidos en su día cumpliesen los requisitos establecidos en el artículo 7.”
Por tanto, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 del referido artículo 13, la consignación en la factura de un nombre y apellidos, o una razón o denominación social, así como, en su caso, de un Número de Identificación Fiscal que no se correspondan con los del destinatario de la operación son causa obligatoria de rectificación de la correspondiente factura.
4.- En consecuencia, la entidad consultante no podrá deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas, las que hayan soportado o satisfecho por operaciones que se hayan documentado en facturas emitidas a nombre de su administrador. No obstante lo anterior, estará en su derecho de solicitar al expedidor la rectificación de las correspondientes facturas para poder ejercer su derecho a la deducción.
En cuanto a la declaración-liquidación en la que han de consignarse las cuotas deducibles, a tenor de lo establecido en el apartado Dos del artículo 97, antes transcrito, ha de ser la del período impositivo en el que la consultante reciba la factura rectificativa o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de la Ley (cuatro años desde el nacimiento del derecho a la deducción).
5.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 97 , 100 y 164