La cesión gratuita de inmueble por el Ayuntamiento a la Sociedad municipal no está sujeta a IVA conforme al art. 7.8º LIVA (entregas sin contraprestación por entes públicos). La ausencia de onerosidad excluye la sujeción, independientemente de que el Ayuntamiento sea calificable como empresario. Posteriormente, si la Sociedad municipal gestiona el inmueble mediante concesión administrativa con canon, el canon satisfecho al Ayuntamiento constituye prestación de servicios sujeta a IVA por parte del concesionario, sin que la Sociedad municipal pueda practicar deducción del IVA soportado en obras previas a la finalización de los trabajos (prorrateo de deducción mientras la actividad no sea plenamente generadora de ingresos sometidos a IVA).
Hechos
El Ayuntamiento consultante inició en el año 2007 la obras de rehabilitación y ampliación de un inmueble para residencia asistida y centro de día para la tercera edad. Posteriormente cedió gratuitamente el inmueble a una sociedad íntegramente municipal que fue creada para continuar con los trabajos de rehabilitación y ampliación y asumir la posterior gestión del centro dotacional.
Cuestión planteada
1º Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la cesión gratuita efectuada por el Ayuntamiento y, en su caso, deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido que ha soportado hasta la cesión.
2º Si la gestión se encomienda a un tercero en virtud de una concesión administrativa por la que el concesionario satisfacerla a un canon al ayuntamiento, se desea conocer:
-Sujeción del canon al Impuesto sobre el Valor Añadido, y en caso de que la concesión se sujete al Impuesto sobre el Valor Añadido, posibilidad de que la Sociedad municipal pueda deducir el IVA soportado en la ejecuciones de obra satisfechas hasta la finalización de los trabajos.
Contestación
1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”..
A tales efectos, el artículo 5 de la misma Ley dispone que se consideran empresarios o profesionales a “las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
En este sentido, el apartado dos del mismo artículo 5 de la Ley 37/1992 define las actividades empresariales o profesionales como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos, que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
Con independencia de lo anterior, el propio artículo 7.8º de la Ley 37/1992 establece que no estarán sujetas al Impuesto “las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas directamente por los Entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria”.
En el supuesto considerado, de acuerdo con el contenido de la consulta, el Ayuntamiento va a ceder a título gratuito el referido inmueble a la Sociedad municipal, sin que pueda deducirse la existencia de contraprestación alguna por parte del adquirente, en consecuencia, la entrega del inmueble no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Este ha sido el criterio mantenido por este centro directivo en supuestos de idéntica naturaleza, tal y como se ha referido en la consulta vinculante V0084-09, de 20 de enero de 2009, en relación con las entregas gratuitas de terrenos efectuadas por un Ayuntamiento a una entidad pública municipal.
2.- En lo que respecta a la deducción de las cuotas soportadas por el Ayuntamiento, el derecho a la deducción se regula en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992. En particular, el artículo 94 dispone lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(…)”.
Por tanto, el Ayuntamiento consultante tendría derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la construcción de la residencia asistida y el centro de día para la tercera edad siempre y cuando la utilización de dicha residencia suponga la realización de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Dado que no concurre dicha circunstancia en el supuesto consultado, no resultará deducible el Impuesto soportado.
4.- Por último, el consultante se está planteando que la futura gestión de la residencia asistida y el centro de día se efectúe en virtud de una concesión administrativa a favor de un tercero distinto de la propia Sociedad municipal que, aunque no se específica en el escrito de consulta, puede deducirse que se trata de una entidad privada no participada por el Ayuntamiento consultante.
En este sentido, el artículo 7, número 9º de la Ley 37/1992, declara que no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido “las concesiones y autorizaciones administrativas, con excepción de las siguientes:
a) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público portuario.
b) Las que tengan por objeto la cesión de los inmuebles e instalaciones en aeropuertos.
c) Las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias.
d) Las autorizaciones para la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario.”
5.- En relación con el contrato de gestión de servicios públicos el artículo 8 de la Ley 30/2007, de 30 de octubre, de Contratos del Sector Público (BOE del 31), establece que “1. El contrato de gestión de servicios públicos es aquél en cuya virtud una Administración Pública encomienda a una persona, natural o jurídica, la gestión de un servicio cuya prestación ha sido asumida como propia de su competencia por la Administración encomendante.”
Por su parte el artículo 253 letra a. de la misma norma señala que “la contratación de la gestión de los servicios públicos podrá adoptar las siguientes modalidades: a) Concesión, por la que el empresario gestionará el servicio a su propio riesgo y ventura.”
Por otra parte, para delimitar lo que se entiende por contrato de gestión de servicio público la Junta Consultiva de Contratación Administrativa en su informe 57/07, de 24 de enero de 2008 establece que “la existencia de un servicio público precisa que la titularidad del mismo corresponda por Ley a una Administración, y, en segundo lugar, que se trate de una prestación destinada a satisfacer necesidades de los administrados.
Así, se puede hablar de servicio público, en el ámbito municipal, cuando nos referimos al transporte urbano, o a la distribución de agua, a la recogida de basura y otros similares. La titularidad de estos servicios se atribuye expresamente a la Administración Local en su legislación reguladora y tienen por objeto de satisfacer necesidades de primer orden para los ciudadanos que son sus destinatarios. Así, el artículo 85 de la Ley de Bases de Régimen Local dispone que "son servicios públicos locales los que prestan las entidades locales en el ámbito de sus competencias". Indicando, por su parte, el 25 que "el Municipio, para la gestión de sus intereses y en el ámbito de sus competencias, puede promover toda clase de actividades y prestar cuantos servicios públicos contribuyan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal" (…).
Sólo la ley determina las competencias municipales en las materias enunciadas en este artículo, de conformidad con los principios establecidos en el artículo 20 de la Ley de Bases "la legislación del Estado y la de las Comunidades Autónomas, reguladora de los distintos sectores de acción pública, según la distribución constitucional de competencias, deberá asegurar a los Municipios, las Provincias y las Islas su derecho a intervenir en cuantos asuntos afecten directamente al círculo de sus intereses, atribuyéndoles las competencias que proceda en atención a las características de la actividad pública de que se trate y a la capacidad de la gestión de la entidad local ".
Significa ello que son servicios públicos de titularidad municipal todos aquéllos que pudiendo ser prestados efectivamente por la entidad local, vengan a satisfacer las necesidades y aspiraciones de la comunidad vecinal. Definido en términos tan amplios, cualquier actividad del Municipio que tenga por objeto satisfacer una necesidad de los vecinos considerados globalmente tiene la consideración de servicio público, quedando excluidos tan sólo aquellos cuyos destinatarios fuesen un grupo reducido e identificable.
Es precisamente esta nota de la universalidad del servicio público, es decir que su destinatario sea una colectividad indeterminada de administrados, la que debe servirnos para determinar si en el caso presente nos encontramos o no ante un servicio público y, consiguientemente, ante un contrato de gestión de servicios públicos”.
En base a lo anterior, de acuerdo con la información disponible, parece que cabe calificar como concesión administrativa el contrato de gestión de servicio público consistente en la explotación de una residencia asistida y un centro día para la tercera edad, puesto que se trata de un centro dotacional que un ente público ofrece de forma genérica a sus propios administrados, sin que esta característica quede desvirtuada por el hecho de que sus beneficiarios potenciales pertenezcan al colectivo de las personas discapacitadas o ancianas del municipio.
Por tanto, no estará sujeta al Impuesto la concesión administrativa objeto de consulta, para explotación del referido centro dotacional, no debiendo repercutirse el Impuesto sobre el Valor Añadido, por la entidad gestora, sobre la cantidad que deba abonar en concepto de canon.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. Art-4-uno; 5-uno y dos; 7-8º y 9º; 94-