La disposición adicional vigésima séptima LIRPF condiciona la reducción del 20% del rendimiento neto positivo (máximo 50% de retribuciones) al mantenimiento o creación de empleo, exigiendo que la plantilla media de cada período (2009, 2010, 2011) no sea inferior a la unidad ni a la plantilla media de 2008. A efectos de cálculo de plantilla media, debe computarse el tiempo real de permanencia del trabajador ponderado por jornada contratada respecto de jornada completa y número de días del período impositivo. La baja y sustitución de un empleado durante el ejercicio 2010 debe reflejarse proporcionalmente en la plantilla media de ese año; si el resultado es inferior a la plantilla media de 2008, se pierde el derecho a la reducción para 2010. La reducción se aplica de forma independiente en cada período que se cumplan los requisitos.
Hechos
El consultante, notario de profesión, tiene contratados en 2011 a 10 trabajadores. En junio de 2010 uno de los trabajadores quedó en coma profundo irrecuperable a causa de un paro cardiaco, concediéndole la baja definitiva la Seguridad Social en noviembre de 2010. En septiembre de 2010 el consultante contrató a otro empleado para sustituir al anterior.
Cuestión planteada
Cómo afecta al cálculo de la plantilla media correspondiente a 2010 la baja y sustitución antes referidas a efectos de la aplicación de la reducción prevista en la disposición adicional vigésima séptima de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y si en caso de tener que computar en la plantilla media de 2010 a ambos empleados, el consultante perdería el derecho a aplicar la referida reducción, al ser en ese caso la plantilla media correspondiente a 2010 superior a la actual correspondiente al ejercicio 2011.
Contestación
La disposición adicional vigésima séptima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, establece lo siguiente:
“1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo.
A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008.
El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.
La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos.
2. Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apartado 1 anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período impositivo.
No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el período impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo se calculará tomando en consideración el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma.
Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al período impositivo 2008 será cero.
3. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Cuando en cualquiera de los períodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
4. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010 ó 2011, y la plantilla media correspondiente al período impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reducción establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de inicio de la actividad a condición de que en el período impositivo siguiente la plantilla media no sea inferior a la unidad.
El incumplimiento del requisito a que se refiere el párrafo anterior motivará la no aplicación de la reducción en el período impositivo de inicio de su actividad económica, debiendo presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”
La cuestión planteada por el consultante en su escrito se centra en la forma de cómputo de la plantilla media en el ejercicio 2010, en el que se contrató a otro empleado al objeto de sustituir a uno de los empleados, que al final causó baja definitiva.
Para el cálculo de la plantilla media se tendrán en cuenta todas las personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral, por lo que de acuerdo con los datos aportados, la plantilla media correspondiente a 2010 estará formada por los empleados del consultante en ese ejercicio, lo que incluye al empleado que causó baja definitiva y al que fue contratado para sustituirle, que computarán en función del tiempo en que hubieran estado contratados en 2010 por el consultante y de la jornada correspondiente a su contrato.
Por último, debe tenerse en cuenta que el hecho de que la plantilla media correspondiente al ejercicio 2010 sea superior a la de 2011, no determina que en este último ejercicio no resulte aplicable la referida reducción, como considera el consultante, ya que el cumplimiento del requisito de creación o mantenimiento de empleo en cada ejercicio vendrá determinado por la comparación de la plantilla media de dicho ejercicio con la correspondiente al ejercicio 2008, calculada en los términos establecidos en la reproducida disposición adicional vigésima séptima según el momento en que el consultante haya iniciado su actividad económica.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, disposición adicional vigésima séptima.