La sociedad civil con objeto mercantil constituida con pactos no secretos adquiere la condición de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades a partir de 01/01/2016, conforme al artículo 7.1.a) LIS. La DGT confirma que estas entidades, dotadas de personalidad jurídica y que actúen como tales frente a terceros y a la Administración tributaria (manifestación externa), deben tributar bajo el régimen general de sociedades y no bajo el régimen de atribución de rentas, rompiendo así el tratamiento anterior aplicable a todas las sociedades civiles.
Hechos
La entidad consultante es sociedad civil que realiza la actividad de producción de energía eléctrica mediante una instalación fotovoltaica conectada a la red donde se envía la referida producción, todo ello de forma automática y en consecuencia sin intervención de trabajador alguno, a cambio de un precio tasado normativamente que es satisfecho por la operadora eléctrica, encuadrada en el epígrafe 151.4 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas.
A tal fin en el año 2007 se adquirieron e instalaron las placas fotovoltaicas que transforman la energía solar en eléctrica. No se dispone de medio humano alguno y así ha sido desde el comienzo de la actividad ya que el mantenimiento de las instalaciones lo realiza una empresa externa con la que se tiene contratado tal servicio. Habida cuenta de la actividad de que se trata no solo no es necesaria la contratación de personal alguno sino que tampoco los socios realizan función alguna salvo las propias de su labor como administradores por las que no perciben retribución de ninguna clase.
A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido está en el régimen general y a efectos de la imposición directa, hasta el momento, las rentas obtenidas quedaban sometidas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el régimen de atribución de rentas y como rendimientos derivados de actividad económica.
La entidad consultante, sociedad civil, reparte el beneficio anual resultante de la actividad entre los socios proporcionalmente a su participación y a través del régimen de atribución de rentas por lo que aquellos integran en su declaración anual del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas junto con el resto de los rendimientos, su parte sobre el beneficio obtenido en la sociedad civil.
Cuestión planteada
Si la entidad consultante debe tributar en el Impuesto sobre Sociedades a partir de 01/01/2016.
Contestación
El artículo 7.1.a) la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que:
“Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”.
De esta forma se incorporan unos nuevos contribuyentes al Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles con objeto mercantil, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a 1 de enero de 2016, en que todas las sociedades civiles tributaban bajo el régimen de atribución de rentas.
Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. Cabe concluir, por tanto, que el artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades.
Cabe indicarse, por tanto, que, a los efectos del Impuesto sobre Sociedades, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de “persona jurídica”. Por otra parte, la inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. Por ello resulta preciso determinar, en primer lugar, en qué casos se considera que la sociedad civil adquiere, desde el punto de vista del Impuesto sobre Sociedades, personalidad jurídica y, en segundo lugar, establecer qué ha de entenderse por objeto mercantil.
En relación con la primera cuestión, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Código Civil, la sociedad civil tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La sociedad civil requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, es necesario que la sociedad civil se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. Por tal motivo, a efectos de su consideración como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles habrán de constituirse en escritura pública o bien en documento privado, siempre que este último caso, dicho documento se haya aportado ante la Administración tributaria a los efectos de la asignación del número de identificación fiscal de las personas jurídicas y entidades sin personalidad, de acuerdo con el artículo 24.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Sólo en tales casos se considerará que la entidad tiene personalidad jurídica a efectos fiscales.
Adicionalmente la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
En el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que goza de personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó mediante documento público o privado que debió presentar ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal.
Adicionalmente, la entidad consultante desarrolla una actividad de producción de energía eléctrica, actividad económica de carácter mercantil y por tanto constitutiva de objeto mercantil. Consecuentemente, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, art: 7.