Los gastos de mantenimiento y carburante de un vehículo cedido (no titularidad del profesional) no son deducibles en IRPF por no constituir elemento patrimonial afecto a la actividad. No obstante, aplicando analógicamente el artículo 14.1.e) TRLIS, serían deducibles en estimación directa únicamente si se acredita —mediante prueba fehaciente— que el vehículo se destina exclusivamente a la generación de ingresos de la actividad profesional; la carga probatoria recae sobre el contribuyente y su valoración corresponde a la AEAT.
Hechos
El consultante es titular de un negocio de hostelería que utiliza, mediante cesión gratuita por parte de su hijo, un vehículo para desplazarse al negocio y utilizarlo también para transporte de mercancías del propio negocio.
Cuestión planteada
1. Deducibilidad a efectos del IRPF de los gastos derivados de la utilización (mantenimiento y carburante) del vehículo.
2. Deducibilidad de las cuotas de IVA soportado por la utilización (mantenimiento y carburante) del vehículo.
Contestación
1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En primer lugar, habrá que determinar si el vehículo cedido se considera afecto a la actividad desarrollada por el consultante. En este sentido, el artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Real Decreto 439/2007), en desarrollo del artículo 29 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, establece las reglas para determinar los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente.
De acuerdo con lo dispuesto en la citada normativa para que el vehículo turismo tenga la consideración de elemento patrimonial afecto será necesario que el mismo sea de titularidad del titular de la actividad, y sólo desde esta perspectiva podrían considerarse deducibles los costes y gastos ocasionados por su adquisición y utilización (reparaciones, carburante, etc.,).
Por tanto, al no poder considerar al vehículo cedido como afecto a la actividad profesional desarrollada, en principio, no podrían considerarse gastos deducibles los derivados de la utilización del mismo.
No obstante, al no poder considerar al vehículo como elemento afecto a la actividad económica, se debe analizar la deducibilidad en estimación directa de los gastos de mantenimiento y de consumo de combustible de un vehículo del que se tiene la cesión de uso, ya sea onerosa o gratuita.
Para ello, se deberá observar, de acuerdo con en el artículo 30 de la LIRPF, lo establecido en el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 marzo (BOE del 11 de marzo –en lo sucesivo TRLIS- en cuanto a la determinación de la base imponible, y, en particular, su artículo 14.1.e).
Llevados los preceptos mencionados a la cuestión planteada, las cantidades correspondientes a la utilización del vehículo tendrán el carácter de deducibles cuando las mismas tengan una correlación con la obtención de los ingresos de la actividad profesional desarrollada, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14.1.e), segundo párrafo, del TRLIS, correlación que en este caso sólo puede existir si el vehículo se destina exclusivamente a la actividad.
Esta correlación deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en Derecho, siendo competencia de los servicios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas. En caso de no existir o ésta no fuese suficientemente probada, las citadas cantidades no podrán considerarse gastos fiscalmente deducibles de la actividad económica.
2. Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), dispone lo siguiente:
"Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.
(…)
Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª. Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por ciento.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".
No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que se relacionan a continuación se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por cien:
a) Los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
(…)
Cuatro. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los bienes a que se refiere dicho apartado:
1º. Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación de los mismos".
En consecuencia, si la cesión del vehículo se realizara a título gratuito y no se realizara ninguna otra entrega o prestación sujeta al Impuesto, el cedente no tendría la condición de empresario o profesional.
En este caso, la cesión estará no sujeta al Impuesto.
No obstante, siempre que el vehículo se afecte a la actividad profesional del consultante en los términos referidos en el artículo 95, antes trascrito, vigente la hipótesis de que el consultante pueda deducir la totalidad del Impuesto soportado, las cuotas soportadas de los gastos de mantenimiento del vehículo, conforme a lo establecido en el apartado cuarto, del referido artículo 95, serán deducibles en un 50 por ciento.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, Arts. 29; Ley 37/1992, Art. 95; RD 439/2007, Art. 22