El contrato de seguro sobre la vida no reúne los requisitos del artículo 51.3 LIRPF para calificarse como plan de previsión asegurado. Cuando el tomador (cónyuge del asegurado) percibe prestaciones, la renta tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1.c) de la Ley 29/1987, excluyéndose del IRPF por aplicación del artículo 6.4 LIRPF. La tributación en ISD dependerá de quién sea efectivamente el beneficiario (cónyuge, descendientes o tomador) en cada supuesto de siniestro, siendo determinante la identificación del receptor de la prestación asegurada.
Hechos
El consultante contrató un seguro de vida en la que su cónyuge era la asegurada y beneficiaria en el supuesto de supervivencia mientras que, en el supuesto de fallecimiento, el beneficiario era el tomador o, en su defecto, los descendientes comunes.
Cuestión planteada
Tributación del seguro.
Contestación
De la información remitida por el contribuyente, se aprecia que el contrato objeto de consulta es un contrato de seguro sobre la vida que no puede considerarse como plan de previsión asegurado al no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 51.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Paralelamente, observamos que no hay indicación expresa en la póliza que acredite que el abono de las primas se realiza con cargo a la sociedad de gananciales que, según el consultante, es el régimen económico del matrimonio.
De la copia de la póliza podemos deducir que el consultante es el tomador del seguro, su cónyuge es la asegurada y beneficiaria en el supuesto de supervivencia, mientras que, en el supuesto de fallecimiento, el beneficiario es el tomador o, en su defecto, los descendientes comunes.
Asimismo, en las especificaciones del contrato se indica que en el caso de fallecimiento de la asegurada antes del vencimiento del contrato (10 de septiembre de 2008), se devuelven las primas pagadas hasta el fallecimiento mientras que si la asegurada fallece con posterioridad, se devuelve la diferencia positiva entre las primas pagadas y las rentas percibidas.
De acuerdo a lo anterior, dado que el beneficiario puede ser cualquiera de los cónyuges así como sus hijos, para determinar el tratamiento tributario de las rentas vinculadas al contrato de seguro consultado resulta necesario delimitar el impuesto que, en los diferentes supuestos, resulta aplicable.
El artículo 3.1.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que constituye el hecho imponible del impuesto:
"c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2 a) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias.”
Por su parte, el apartado 4 del artículo 6 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, establece:
"4. No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
Por otra parte, el artículo 12.e) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), establece que se considerarán negocios jurídicos gratuitos e “inter vivos” a los efectos de dicho impuesto:
“El contrato de seguro sobre la vida, para el caso de sobrevivencia del asegurado y el contrato individual de seguro para caso de fallecimiento del asegurado que sea persona distinta del contratante, cuando en uno y otro caso el beneficiario sea persona distinta del contratante”.
De acuerdo a los preceptos transcritos el régimen fiscal aplicable a la consulta dependerá del beneficiario que, en cada caso, tenga derecho a recibir las prestaciones derivadas del contrato del seguro.
Primero: En el caso en que el beneficiario sea el consultante (contratante), la renta percibida estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en concepto de rendimiento del capital mobiliario siendo el rendimiento del capital diferido percibido la diferencia entre el capital percibido y las primas satisfechas (artículo 25.3. 1º de la Ley 35/2006).
Segundo: En el caso de que el beneficiario de un contrato de seguro de vida para la contingencia de fallecimiento sea uno de los hijos del tomador fallecido, la renta percibida estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (artículo 12 e) del Real Decreto 1629/1991).
La tributación en este Impuesto vendrá determinada por la aplicación de la normativa estatal (Ley 29/1987) y la normativa autonómica que, de acuerdo a la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hubiera desarrollado la Comunidad Autónoma en la que resida el beneficiario.
Tercero: Si la beneficiaria es la asegurada, deberá tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (artículo 12 e) del Reglamento) por el importe de las cantidades percibidas.
La tributación en este Impuesto vendrá determinada por la aplicación de la normativa estatal (Ley 29/1987) y la normativa autonómica que, de acuerdo a la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hubiera desarrollado la Comunidad Autónoma en la que resida la beneficiaria.
Asimismo, de acuerdo al artículo 25.3.4º) de la Ley 35/2006, el rendimiento del capital constituido es rendimiento del capital mobiliario y debe tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por el resultado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda de los previstos en los números 2º) y 3º) del artículo 25.3 de la citada Ley 35/2006.
Por lo que se refiere a la consideración del régimen económico del matrimonio, el artículo 39.2 del citado Real Decreto 1629/1991 dispone:
“Cuando el seguro se hubiera contratado por cualquiera de los dos cónyuges con cargo a la sociedad de gananciales y el beneficiario fuese el cónyuge sobreviviente, la base imponible estará constituida por la mitad de la cantidad percibida”.
En este caso, al intervenir un solo cónyuge en concepto de contratante sin que se mencione expresamente en el contrato que la prima es a cargo de la sociedad de gananciales, el contrato se presume celebrado por el contratante a su cargo exclusivo.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3-1-c, Ley 36/2006, art.6.4 y 25.3, RISD RD 1629/1991 art. 12-e y 39-2