La operación de escisión total cumple los requisitos del régimen especial (capítulo VIII, título VII, TRLIS) si se ejecuta conforme a la Ley 3/2009 sobre modificaciones estructurales. No obstante, cuando existan múltiples entidades adquirentes y la atribución de valores a los socios se realice en proporción distinta a la que tenían en la escindida, resulta obligatorio que los patrimonios transmitidos constituyan ramas de actividad (entidades económicamente autónomas y funcionalmente independientes), condición cuyo cumplimiento determina la aplicabilidad final del régimen neutral.
Hechos
La consultante se dedica a la actividad de compraventa, alquiler, transformación y urbanización de solares, terrenos, edificios y fincas de cualquier naturaleza, pudiendo proceder a la rehabilitación o edificación de los mismos y a a su enajenación. Disponen de local afecto a la actividad y de empleados con contrato laboral a jornada completa.
La consultante está participada igualitariamente por dos hermanos, siendo ambos administradores mancomunados de la misma. Desde hace un tiempo la gestión de la sociedad se ha complicado en demás, dada la disparidad de criterios existente entre cada socio, lo que ha dificultado y retrasado enormemente la toma de decisiones, llevan incluso a situaciones de bloqueo. Dicha situación ha llevado a la necesidad de administrar la compañía de forma mancomunada por ambos socios.
La mencionada situación de bloqueo unida a la crisis económica actual ha llevado a los socios a plantearse la realización de una operación de escisión total mediante la cual el patrimonio de la consultante se dividiría en dos lotes de idéntico valor y se atribuiría a sendas sociedades beneficiarias, cada una de las cuales estaría íntegramente participada por cada uno de los dos socios de la consultante.
La mencionada operación permitiría superar la situación de bloqueo actual dado que cada uno de los socios gestionaría de manera diferenciada el respectivo bloque patrimonial atribuido, con arreglo a su propia política empresarial y financiera. A su vez, ello facilitaría el relevo generacional y permitiría evitar posibles conflictos derivados de la futura gestión conjunta dado que uno de los socios de la consultante tiene 3 hijos y el otro 12. Así, tras la operación de escisión planteada, las sociedades beneficiarias empezarían a ser gestionadas también por los respectivos hijos de los socios.
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de escisión total planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS, considera como escisión total la operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En este sentido, los artículos 69, y 73 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establece, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión total.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los citados artículos de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
No obstante, el apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
A estos efectos, el artículo 83.4 del TRLIS considera rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…).”
En los supuestos en que se produce una escisión total, al existir en todo caso, al menos, dos entidades adquirentes, procede la aplicación del apartado 2.2º del artículo 83 del TRLIS, cuando la atribución de participaciones de las entidades beneficiarias de la escisión a los socios de la entidad escindida se realice en proporción distinta a su participación en ésta última, circunstancia que requiere que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad.
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión total no proporcional en las que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad y permitan, por sí mismos, el desarrollo de explotaciones económicas autónomas en sede de las adquirentes, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, la operación descrita es una operación de escisión total no proporcional, dado que cada una de las sociedades beneficiarias estará íntegramente participada por cada uno de los socios de la consultante. Como consecuencia de lo anterior, será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad.
En el supuesto concreto planteado, se indica que los bloques patrimoniales que se segregarán y transmitirán a cada una de las sociedades beneficiarias se determinarán, por sorteo, con la finalidad de garantizar la separación del patrimonio escindido en dos bloques de idéntico valor. Por tanto, en el caso planteado, parece producirse la aportación de una serie de elementos patrimoniales, sin que exista una organización empresarial diferenciada para cada uno de los conjuntos patrimoniales aportados que permita considerar la existencia de sendas ramas de actividad, en cuyo caso la operación planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VII del título VII del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 43/1995 arts. TRLIS/ R- D Leg 4/2004, art 83-2, 83-4 y 96-2-