La Directiva 2008/118/CE habilita a los Estados miembros a permitir entregas directas de productos sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo. España, mediante el artículo 4.12 de la Ley 38/1992 y artículo 32.4 del RD 1165/1995, autoriza estos lugares designados por el depositario autorizado o destinatario registrado. No existe prohibición normativa para autorizar entregas directas cuando el destinatario se responsabilice como sujeto pasivo de beneficios fiscales (exenciones o tipos reducidos) en el momento del devengo, siempre que concurran las condiciones reglamentarias establecidas y se cumplan las obligaciones de notificación previstas en el régimen suspensivo.
Hechos
La consultante es destinatario registrado de hidrocarburos.
Cuestión planteada
¿Existe alguna prohibición o limitación a autorizar un lugar de entrega directa de productos sujetos a impuestos especiales que se solicite en el marco del "sistema informatizado" implantado cuando les sea de aplicación, en el momento de su devengo, un beneficio fiscal, ya sea de exención o de aplicación de un tipo reducido, del que se responsabilizara, como sujeto pasivo en calidad de contribuyente, el destinatario de la expedición?
Contestación
El apartado 2 del artículo 17 de la Directiva 2008/118/CE del Consejo de 16 de diciembre de 2008 relativa al régimen general de los impuestos especiales, y por la que se deroga la Directiva 92/12/CEE (DOUE de 14 de enero de 2009), en relación con las disposiciones generales aplicables a la circulación de productos sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo, señala:
“(…) el Estado miembro de destino podrá permitir, en las condi-ciones que establezca, la circulación de productos sujetos a impuestos especiales en régimen suspensivo hasta un lugar de entrega directa situado en su territorio, si dicho lugar ha sido designado por el depositario autorizado en ese Estado miembro o por el destinatario registrado.
Corresponderá a dicho depositario autorizado o a dicho desti-natario registrado presentar la notificación de recepción prevista en el artículo 24, apartado 1”.
Por tanto, la Directiva 2008/118/CE habilita a los Estados miembros a permitir la circulación de productos objeto de los impuestos especiales de fabricación en régimen suspensivo con destino a un lugar de entrega directa situado en su territorio, siempre que dicho lugar de entrega directa haya sido designado por el depositario autorizado en el Estado miembro de destino o por el destinatario registrado.
Además, en este apartado 2 de su artículo 17, la Directiva 2008/118/CE remite a las legislaciones de los Estados miembros para la definición de las condiciones bajo las cuales puedan realizarse las entregas directas.
En aplicación de esta facultad otorgada por la Directiva 2008/118/CE, el artículo 4, apartado 12, de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de diciembre), define la entrega directa a efectos de los impuestos especiales de fabricación:
“12. “Entrega directa”: La circulación de productos objeto de los impuestos especiales en régimen suspensivo hasta un lugar de entrega directa autorizado por las autoridades competentes del Estado miembro de destino, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, si dicho lugar ha sido designado por el depositario autorizado en ese Estado miembro o por el destinatario registrado”.
Asimismo, el apartado 4 del artículo 32 del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), establece, en relación con las obligaciones de los receptores de productos en circulación intracomunitaria en régimen suspensivo, lo siguiente:
“4. La oficina gestora correspondiente al destinatario de la expedición podrá autorizar la entrega de los productos en un lugar de entrega directa distinto de la fábrica, depósito fiscal o depósito de recepción. Esta autorización, en todo caso, estará sujeta al cumplimiento de los siguientes requisitos:
a) El destinatario de la expedición, con carácter previo al inicio de la misma, lo solicitará en la oficina gestora correspondiente a su establecimiento indicando:
1.º Su nombre y apellidos o razón social y número de identificación fiscal y, en su caso, de la persona que lo represente, así como del titular del lugar de entrega directa.
2.º Dirección, localidad y código postal del lugar exacto de entrega directa.
b) El documento administrativo electrónico solo podrá amparar un lugar de entrega directa.
c) El destinatario anotará en su contabilidad la recepción de los productos.
d) El destinatario cumplimentará la notificación de recepción electrónica.
e) En caso de que la oficina gestora competente para autorizar sea distinta de la oficina gestora en cuya demarcación está situado el lugar de entrega directa, aquélla pondrá en conocimiento de ésta la autorización concedida.
f) Los productos deberán permanecer en el lugar de entrega directa, a disposición de la Administración tributaria, para que realice las comprobaciones que estime necesarias, al menos durante el primer día hábil siguiente a la formalización de la notificación de recepción electrónica o de la presentación del documento en soporte papel en la oficina gestora”.
En este apartado 4 del artículo 32 del Reglamento de los Impuestos Especiales se regulan el procedimiento y las condiciones aplicables a las entregas directas pero, además, se atribuye a la oficina gestora correspondiente al destinatario de la expedición la facultad discrecional de autorizar la entrega (“podrá autorizar”). Se reconoce, por tanto, a la Administración Tributaria un margen de valoración de las circunstancias concretas de cada solicitud de autorización, a fin de que adopte la decisión que estime más conveniente para la salvaguarda de los intereses públicos.
A este respecto, se ha de señalar que, en el ámbito concreto de la aplicación por los Estados miembros de las exenciones recogidas en las Directivas comunitarias, se encuentra previsto expresamente el que los Estados miembros establezcan condiciones en su aplicación para evitar cualquier fraude, evasión o abuso. En particular, estas dos finalidades se encuentran recogidas en el apartado 1 del artículo 14 de la Directiva 2003/96/CE del Consejo de 27 de octubre de 2003 por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad (DOUE de 31 de octubre de 2003), y en los apartados 1 y 2 de la Directiva 92/83/CEE del Consejo de 19 de octubre de 1992 relativa a la armonización de las estructuras de los impuestos especiales sobre el alcohol y las bebidas alcohólicas (DOCE de 31 de octubre de 1992).
Por todo ello, este Centro Directivo estima que la autorización de la entrega de los productos en un lugar de entrega directa distinto de la fábrica, depósito fiscal o depósito de recepción, está condicionada no solo al cumplimiento de los requisitos recogidos en las letras a) a f) del apartado 4 del artículo 32 del Reglamento de los Impuestos Especiales, sino a que la oficina gestora correspondiente al destinatario de la expedición lo autorice.
Para decidir si se concede dicha autorización se valorará el hecho de que la autorización pueda entrañar riesgo de fraude, evasión o abuso en todos los supuestos que se planteen y, muy especialmente, en relación con la aplicación de exenciones o tipos impositivos reducidos. En este sentido, en la eventual autorización podrán establecerse condiciones específicas de control, como por ejemplo una ampliación del plazo de permanencia de los productos antes de la disposición de los mismos por el interesado.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995 art.32.4