Sí existe obligación de liquidar ITP/AJD en las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria. El acto documentado tributa en la modalidad de actos jurídicos documentados al tipo aprobado por la CC.AA. (mínimo 0,50%) conforme al art. 31.2 TRLITPAJD. El sujeto pasivo es el prestamista (art. 29). No obstante, las cooperativas que cumplan los requisitos de la Ley 20/1990 pueden beneficiarse de exenciones fiscales aplicables en sus propios términos conforme al art. 45.1.C) TRLITPAJD.
Hechos
La sociedad consultante es una sociedad cooperativa andaluza de carácter agroalimentario que cumple los requisitos necesarios para ser calificada como cooperativa especialmente protegida. Tiene constituida una sección de crédito para contribuir a la financiación de las actividades de las personas socias vinculadas a la cooperativa, otorgando créditos con garantía hipotecaria.
Cuestión planteada
Si existe obligación de liquidar el impuesto en los casos de que se concedan créditos con garantía hipotecaria.
Contestación
El artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre), referido a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, determina lo siguiente:
«2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.
Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.»
Por otra parte, el artículo 29 del mismo texto legal, establece que:
«Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.
Cuando se trate de escrituras de préstamo con garantía hipotecaria, se considerará sujeto pasivo el prestamista.»
A su vez, el artículo 45.1 C) del TRLITPAJD señala que «con independencia de las exenciones a que se refieren los apartados A) y B) anteriores se aplicarán en sus propios términos y con los requisitos y condiciones en cada caso exigidos los beneficios fiscales que para este Impuesto establecen las siguientes disposiciones», entre las que, en el número 15, se incluye la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas.
En dicha Ley se determina un régimen de beneficios fiscales, distinguiendo en su artículo 2 según se trate de cooperativas que puedan clasificarse como protegidas o especialmente protegidas.
El artículo 6 de la Ley 20/1990 considera cooperativas protegidas las que, cualquiera que sea la fecha de su constitución, se ajusten a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas, Ley 3/1987, de 2 de abril, o de las Leyes de Cooperativas de las Comunidades Autónomas, y no incurran en ninguna de las causas de exclusión del artículo 13 de la Ley 20/1990.
Por otra parte, el artículo 7 de la misma Ley establece que «se considerarán especialmente protegidas y podrán disfrutar, con los requisitos señalados en esta Ley, de los beneficios tributarios establecidos en los artículos 33 y 34, las cooperativas protegidas de primer grado de las clases siguientes:
Cooperativas de Trabajo Asociado.
Cooperativas Agrarias.
Cooperativas de Explotación Comunitaria de la Tierra.
Cooperativas del Mar.
Cooperativas de Consumidores y Usuarios.
En cuanto a las cooperativas de segundo y ulterior grado se estará a lo dispuesto en el artículo 35.»
Los artículos 33 y 34 de la Ley 20/1990 establecen los beneficios fiscales de que disfrutan estas entidades en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Conforme al primero de ellos las cooperativas protegidas gozan de exención por cualquiera de los conceptos del impuesto que puedan ser de aplicación, salvo el gravamen previsto en el artículo 31.1 del TRLITPAJD -la cuota fija-, respecto de los actos, contratos y operaciones siguientes:
a) los actos de constitución, ampliación de capital, fusión y escisión.
b) la constitución y cancelación de préstamos, incluso los representados por obligaciones.
c) las adquisiciones de bienes y derechos que se integren en el Fondo de Educación y promoción para el cumplimiento de sus fines.
En cuanto al segundo de los citados preceptos, el artículo 34 establece las exenciones que corresponden a las cooperativas especialmente protegidas, las cuales disfrutarán de los mismos beneficios que las anteriores y además gozan de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en las operaciones de adquisición de bienes y derechos destinados directamente al cumplimiento de sus fines sociales y estatutarios.
Por último, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 37 de la citada Ley 20/1990, las exenciones y bonificaciones fiscales previstas en la presente Ley se aplicarán a las cooperativas protegidas y, en su caso, a las especialmente protegidas, sin necesidad de previa declaración administrativa sobre la procedencia de su disfrute. Por lo tanto, es competencia de las oficinas liquidadoras apreciar si se cumplen los requisitos para disfrutar de la exención pretendida al tiempo de presentar la autoliquidación correspondiente por el impuesto.
En el caso planteado, la entidad consultante manifiesta que se trata una cooperativa agroalimentaria y que dichas cooperativas son calificadas en la Comunidad Autónoma de Andalucía como cooperativas especialmente protegida. Si tuviera tal calificación, correspondiendo la comprobación de dicho extremo a la Comunidad Autónoma Andaluza, ello implicaría la consideración de cooperativa especialmente protegida conforme al artículo 7 de la Ley 20/1990, quedando amparadas por la exención las operaciones de constitución de créditos hipotecarios a favor de socios de la cooperativa que plantea realizar, de conformidad al artículo 34 de la citada norma.
Ahora bien, la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario (BOE de 16 de marzo) en su Disposición final segunda ha modificado el TRLITPAJD, añadiendo el siguiente párrafo final al artículo 45:
«Los beneficios fiscales y exenciones subjetivas concedidos por esta u otras leyes en la modalidad de cuota variable de documentos notariales del impuesto sobre actos jurídicos documentados no serán aplicables en las operaciones en las que el sujeto pasivo se determine en función del párrafo segundo del artículo 29 del Texto Refundido, salvo que se dispusiese expresamente otra cosa.»
La Disposición final decimosexta de la Ley 5/2019 establece que dicha Ley entrará en vigor a los tres meses de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado». Por tanto, hasta la fecha de entrada en vigor de dicha Ley, la escritura que recoja la concesión de créditos hipotecarios por la consultante resultará sujeta al concepto de actos jurídicos documentados y exenta del Impuesto. No obstante, esta exención no exime de la presentación de la declaración del impuesto, ya que el artículo 51.1 del citado TRLITPAJD establece dicha obligación en general para todos los hechos imponibles, con independencia de que estén o no exentos del impuesto. Este precepto tiene su desarrollo reglamentario en el artículo 98 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), por el que se aprueba el reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, cuyo apartado 2 recoge diversas excepciones a la obligación de presentación de la declaración, sin que ninguna de ellas sea aplicable al supuesto planteado.
A partir del 16 de junio de 2019 dichas escrituras no resultarán exentas del impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RITPAJD RD 828/1995 art. 98-2. TRLITPAJD RDLeg 1/1993 arts. 29, 31, 45 y 51-1