Las intervenciones médicas derivadas de obligaciones deontológicas para corregir defectos postoperatorios (como el recambio de prótesis defectuosas) se consideran prestaciones de servicios incluidas en la contraprestación inicial, no gratuitas. Por tanto, no resulta aplicable el art. 28.4 LIRPF que fuerza a tributar por el valor de mercado en casos de cesiones gratuitas o por contraprestación notoriamente inferior. El médico debe computar únicamente los honorarios efectivamente facturados al paciente (sin ajuste), deduciendo los gastos médicos y hospitalarios incurridos, aunque no se facturen.
Hechos
El consultante es un médico que ha realizado implantes de prótesis mamarias de la marca Poly Implant Prothèse (PIP).
Ante los riesgos derivados de las deficiencias detectadas en la fabricación de los implantes y los problemas sufridos por la empresa fabricante, y teniendo en cuenta que el recambio de las prótesis defectuosas no estaría cubierto por la Sanidad Pública, el consultante está procediendo a efectuar voluntariamente dicho recambio a sus pacientes afectadas que lo solicitan, realizando la intervención de forma gratuita o limitándose a cobrar en algunos casos los gastos de hospital y/o anestesista, pero no los honorarios médicos de cirujano.
Cuestión planteada
Teniendo en cuenta que las intervenciones son justificadas por el consultante por razones de ética médica y deontología profesional, éste consulta cómo debe tributar por los honorarios no cobrados y cuál sería la forma de acreditar la falta de cobro.
Contestación
El apartado 4 del artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-, relativo a las reglas generales de cálculo del rendimiento neto de actividades económicas, establece que se atenderá al valor normal en el mercado de los bienes o servicios objeto de la actividad, que el contribuyente ceda o preste a terceros de forma gratuita o destine al uso o consumo propio, así como en los casos en que la contraprestación acordada sea notoriamente inferior al valor normal en el mercado de los bienes y servicios.
No obstante, dicha regla, aplicable a los supuestos de autoconsumo y entregas de bienes o prestaciones de servicios gratuitas o por contraprestación notoriamente inferior al valor de mercado, no resulta aplicable a aquellos casos en que las obligaciones extracontractuales derivadas de las obligaciones deontológicas del profesional, determinan la prestación de servicios adicionales a la intervención inicial, que deben entenderse incluidos en la contraprestación inicial acordada.
En ese sentido, en la medida en que las intervenciones para el recambio de las prótesis defectuosas pueden razonablemente considerarse como derivadas de las obligaciones deontológicas del médico, dicha intervención no puede considerarse como una prestación de servicios gratuita, sino como una actuación adicional derivada del servicio inicial contratado por el paciente, que incluirá tanto la intervención inicial por la que se implantó la prótesis defectuosa, como todas las actuaciones médicas posteriores de seguimiento, tales como las derivadas de problemas postoperatorios, entre las que puede entenderse incluida, de una forma amplia, una posterior intervención para sustituir una prótesis defectuosa.
De acuerdo con lo anterior, no resultará de aplicación a las intervenciones consultadas la regla antes referida del artículo 28.4 de la LIRPF, de tal forma que el consultante deberá computar, a efectos del cálculo del rendimiento neto de la actividad económica desarrollada, el importe efectivamente facturado al cliente, sin proceder a su ajuste, así como los gastos de hospital, de anestesista y similares en que hubiera incurrido el consultante en la intervención para sustituir la prótesis, aunque dichos gastos no se facturen al cliente.
Por último, debe señalarse que determinación de la forma específica de acreditar la facturación efectivamente realizada al paciente así como los gastos incurridos en la operación, al tratarse de una cuestión de hecho, resulta ajena a las competencias de este Centro directivo, sin perjuicio de lo cual debe indicarse que el consultante podrá efectuar su acreditación a través de medios de prueba válidos en derecho, conforme establece el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18 de diciembre), correspondiendo la competencia para la valoración de los medios de prueba aportados a los órganos de Gestión e Inspección de la Administración Tributaria.
En cualquier caso debe indicarse que el consultante queda sometido a las obligaciones formales, contables y registrales establecidas en el artículo 69 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (BOE de 31 de marzo), y en concreto, las previstas en dicho artículo para los rendimientos de actividades profesionales en estimación directa, en relación con las facturas correspondientes a su actividad y los ingresos y gastos de las servicios profesionales prestados.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 28; RIRPF, RD 439/2007, artículo 69.