La indemnización por resolución anticipada de contrato de arrendamiento debe imputarse íntegramente en el período en que se devengue (momento de la rescisión), sin posibilidad de periodificación temporal. El TRLIS carece de norma específica sobre indemnizaciones, resultando aplicable el principio de devengo del PGC conforme al artículo 19 TRLIS. La DGT descarta la periodificación y, respecto a bonificaciones o deducciones, no encuentra fundamento normativo en el TRLIS que las ampare, quedando la fiscalidad condicionada al tratamiento contable como ingreso extraordinario del ejercicio.
Hechos
El consultante suscribió un contrato de arrendamiento de un local afecto a su actividad en 1984. De acuerdo con la normativa vigente, el arrendatario cuenta con un derecho de prórroga forzosa que se extendería hasta el 1 de noviembre de 2014.
En la actualidad, el arrendador del citado local ha procedido a la venta del mismo, habiendo planteado el nuevo propietario la posible rescisión anticipada del contrato a cambio de una indemnización económica.
Cuestión planteada
Se plantea si dicha indemnización podría periodificarse en el tiempo, durante el período residual hasta la fecha de extinción del contrato.
De lo contrario, se plantea la posibilidad de aplicar alguna bonificación o deducción en el Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El apartado 3 del artículo 10 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido del Impuesto sobre Sociedades, TRLIS en lo sucesivo, establece lo siguiente:
“En el método de estimación directa la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
No existe ninguna norma específica en el TRLIS que haga referencia a las indemnizaciones, por lo que, en su defecto, debe aplicarse la normativa contable.
El Plan General de Contabilidad, en adelante PGC, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre (BOE del 27) contempla las indemnizaciones como ingresos extraordinarios sin que se establezcan normas de valoración especiales que permitan su periodificación en el tiempo. Por tanto, la indemnización a que se refiere el escrito de consulta debe figurar contabilizada con arreglo al principio de devengo, recogido en la Primera Parte del PGC, en virtud del cual:
“La imputación de ingresos y gastos deberá hacerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos”.
Por tanto, en caso de pactar la resolución anticipada del contrato de arrendamiento, la indemnización acordada tendrá la consideración de ingreso del ejercicio y formará parte de la base imponible del período, de acuerdo con lo establecido en el artículo 19 del TRLIS, de acuerdo con el cual:
” Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
En el supuesto planteado en el escrito de consulta, la sociedad arrendataria de un inmueble, percibiría una indemnización en caso de acordar la rescisión anticipada del contrato de arrendamiento. A este respecto, el Código de Comercio establece en su artículo 1556 que “si el arrendador o el arrendatario no cumplieren las obligaciones expresadas en los artículos anteriores, podrán pedir la rescisión del contrato y la indemnización de daños y perjuicios, o sólo esto último, dejando el contrato subsistente”, señalando en su artículo 1006 que “la indemnización de daños y perjuicios comprende no sólo el valor de la pérdida que hayan sufrido, sino también el de la ganancia que haya dejado de obtener el acreedor (…)”.
En este sentido, es criterio de este Centro Directivo que en el caso de una indemnización por daños y perjuicios, incluido el lucro cesante, el importe obtenido no deriva de la transmisión onerosa de un elemento del inmovilizado inmaterial, por lo que la renta derivada de la indemnización correspondiente no podrá acogerse a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios recogida en el artículo 42 del TRLIS, en su nueva redacción dada por Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
Referencia normativa
TRLIS/ R. D. Leg. 4/2004: Art. 19 y 42