Las operaciones de comercialización de programas o planes de adelgazamiento constituyen prestaciones de servicios sujetas a IVA. La entrega de documentación (fichas, guías, folletos) vinculada al programa debe calificarse como operación accesoria a la prestación principal, cuya sujeción y tipo impositivo dependerán de si los fascículos integran sustancialmente la prestación o tienen carácter meramente complementario conforme al criterio de «economically significant» del TJUE en C-349/96.
Hechos
La entidad consultante comercializa un programa o plan de adelgazamiento que puede efectuarse bien a través de un sistema de reuniones o desde la propia casa, entregándose en ambos casos diversa documentación consistente en fichas, guías o folletos, denominados por la consultante como fascículos que se entregan de forma individualizada en las reuniones o bien pueden adquirirse encuadernados, según se señala en el escrito de consulta.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable.
Contestación
1 – El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 11, apartado uno de la Ley 37/1992, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con dicha Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
De la documentación que se adjunta al escrito de consulta, de la descripción de las operaciones que efectúa la consultante y de la operativa de seguimiento del programa dietético o de adelgazamiento que se describe en la página web de la citada entidad, se desprende que las operaciones objeto de consulta, consistentes en la comercialización de un programa o plan de adelgazamiento, tienen la consideración, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de prestaciones de servicios.
2.- En cuanto a la entrega de diversa documentación, consistente en fichas, guías o folletos, denominados por la entidad consultante como fascículos, que se pueden facilitar de forma separada o bien encuadernados, hay que determinar si dichas entregas tienen o no la consideración de una prestación accesoria a la comercialización de un programa o plan de adelgazamiento.
En relación con el concepto de operaciones accesorias hay que tener en cuenta lo señalado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su sentencia de 25 de febrero de 1999 en el asunto C-349/96, en la que el dicho Tribunal se planteó cuales deben ser “los criterios para decidir, en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido, acerca de si una operación que está compuesta por varios elementos debe ser considerada como una prestación única o como dos o más prestaciones diferentes, que deben ser apreciadas separadamente”.
Señala el Tribunal en dicha sentencia lo siguiente:
“27. Con carácter preliminar, es preciso recordar que la cuestión relativa a la extensión de una operación tiene una importancia particular desde el punto de vista del IVA, tanto para determinar el lugar de las prestaciones de servicios como para aplicar el tipo impositivo o, como en el presente asunto, para aplicar las disposiciones relativas a la exención previstas por la Sexta Directiva. Además, hay que señalar que, debido a la diversidad de transacciones comerciales, es imposible dar una respuesta exhaustiva sobre la manera de abordar correctamente el problema en todos los casos.
28. Sin embargo, como declaró el Tribunal de Justicia en la sentencia de 2 de mayo de 1996, Faaborg-Gelting Linien (C-231/94, Rec. p. I-2395), apartados 12 a 14, acerca de la calificación de la explotación de un restaurante, cuando la operación controvertida está constituida por un conjunto de elementos y de actos, primeramente procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolle la operación de que se trate.
29. A este respecto, teniendo en cuenta la doble circunstancia de que, por una parte, del apartado 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva se deduce que cada prestación de servicio normalmente debe ser considerada como distinta e independiente y que, por otra, la prestación constituida por un único servicio desde el punto de vista económico, no debe ser desglosada artificialmente para no alterar la funcionalidad del sistema del IVA, es importante buscar los elementos característicos de la operación controvertida para determinar si el sujeto pasivo realiza para el consumidor, considerado como un consumidor medio, varias prestaciones principales distintas o una prestación única.
30. Hay que señalar que se trata de una prestación única, en particular, en el caso de autos, en el que ha de considerarse que uno o varios elementos constituyen la prestación principal, mientras que, a la inversa, uno o varios elementos deben ser considerados como una o varias prestaciones accesorias que comparten el trato fiscal que la prestación principal. Una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador (sentencia de 22 de octubre de 1998, Madgett y Baldwin, asuntos acumulados C-308/96 y C-94/97, Rec. p. I-0000, apartado 24)..
31. En estas circunstancias, el hecho de que se facture un precio único no tiene importancia decisiva. Es cierto que cuando un prestador proporciona a sus clientes una prestación de servicio compuesta por varios elementos contra el pago de un precio único, éste puede abogar en favor de la existencia de una prestación única. Sin embargo, pese al precio único, si de las circunstancias descritas en los apartados 7 a 10 de la presente sentencia se desprende que los clientes entienden comprar dos prestaciones distintas, a saber, una prestación de seguro y una prestación de servicio de registro de tarjetas, entonces sería preciso aislar la parte del precio único relativa a la prestación de seguro, que, en todo caso, quedaría exenta. Para ello, debe seguirse el método de cálculo o de apreciación más sencillo posible (véase, en este sentido, la sentencia Madgett y Baldwin, antes citada, apartados 45 y 46)”.
Por tanto, en el supuesto de que exista una operación que tenga carácter accesorio respecto de otra que tenga carácter principal, realizadas ambas (operación accesoria y operación principal) para un mismo destinatario, la prestación que tenga carácter accesorio no tributará de manera autónoma e independiente por el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que seguirá el régimen de tributación por dicho Impuesto que corresponda a la operación principal de la que dependa.
En el supuesto objeto de consulta, esta Dirección General entiende que la entrega de la documentación (fichas, guías, folletos o fascículos, encuadernados o no) por la consultante tiene carácter accesorio respecto de la operación principal, esto es, la comercialización de un programa o plan de adelgazamiento, puesto que la entrega de la referida documentación no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal ofrecido por dicha entidad.
3.- Según lo establecido en el apartado uno del artículo 90 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, el referido Impuesto se exigirá al tipo general del 16 por ciento, salvo en los supuestos a que se refiere el artículo 91 de la propia Ley 37/1992.
De acuerdo con lo expuesto, el tipo impositivo aplicable a la comercialización de un programa o plan de adelgazamiento, incluida la entrega de la documentación relativa al seguimiento de dicho plan, tributa por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo general del 16 por ciento.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-uno, 91-dos-1-2º