La venta de suscripciones a descargas de programas constituye prestación de servicios por vía electrónica conforme al artículo 69.3.4º LVA. El lugar de realización se determina según artículo 70.1.4º LVA: si el destinatario es no empresario establecido en territorio español, el servicio se considera realizado en España cuando el prestador está establecido en otro Estado miembro (requiriéndose facturación estándar) o en tercer país no perteneciente a la UE (aplicándose régimen reverse charge con factura simplificada). La consulta no resuelve expresamente el tipo de documento, pero la normativa de IVA obliga a emisión de factura o factura simplificada según la condición del destinatario y localización del prestador.
Hechos
La consultante es una sociedad mercantil establecida en el territorio de aplicación del impuesto y que vende, a través de su página web, suscripciones a descargas de programas informáticos.
La mayoría de sus clientes son particulares residentes fuera del territorio de la Comunidad.
Los datos de sus clientes los obtienen de la información que éstos facilitan durante el proceso de compra y que no incluye ni su número de identificación fiscal ni el domicilio exacto de los mismos.
Cuestión planteada
Tipo de factura que debe expedir la consultante.
Contestación
En primer lugar, cabe señalar, que la contestación a la consulta planteada se realiza atendiendo a la normativa vigente al tiempo de contestación de la misma.
1.- De conformidad con el artículo 69. Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre):
“Tres. A efectos de esta Ley, se entenderá por:
(…)
4.º Servicios prestados por vía electrónica: aquellos servicios que consistan en la transmisión enviada inicialmente y recibida en destino por medio de equipos de procesamiento, incluida la compresión numérica y el almacenamiento de datos, y enteramente transmitida, transportada y recibida por cable, radio, sistema óptico u otros medios electrónicos y, entre otros, los siguientes:
(…)
c) El suministro de programas y su actualización.
(…).”.
De acuerdo con lo anterior, la venta de suscripciones a descargas de programas efectuada por la consultante debe ser calificado como servicios prestados vía electrónica.
2.- De conformidad con el artículo 69. Uno.2º de la Ley 37/1992, en la redacción dada al mismo por la Ley 28/2014:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
(…)
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.”.
Igualmente, de conformidad con el artículo 70. Uno.4º y 8º de la Ley 37/1992:
“Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
(…)
4.º Los prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión, cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en el territorio de aplicación del Impuesto, en los siguientes casos:
a) Cuando concurran los siguientes requisitos:
a’) que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en otro Estado miembro por tener en el mismo la sede de su actividad económica, o su único establecimiento o establecimientos permanentes en la Comunidad, o, en su defecto, el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y
(…)
b) Que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal distinto de los referidos en la letra a’) de la letra a) anterior.
(…)
8.º Los prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión, cuando concurran los siguientes requisitos:
a) que el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que éste se encuentre establecido o tenga su residencia o domicilio habitual en otro Estado miembro;
b) que sean efectuados por un empresario o profesional que actúe como tal establecido únicamente en el territorio de aplicación del Impuesto por tener en el mismo la sede de su actividad económica, o su único establecimiento permanente en el territorio de la Comunidad, o, en su defecto, el lugar de su domicilio permanente o residencia habitual; y
c) que el importe total, excluido el Impuesto, de dichas prestaciones de servicios, a los destinatarios citados en la letra a), no haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 10.000 euros o su equivalente en su moneda nacional.
Lo previsto en este número será de aplicación, a las prestaciones de servicios efectuadas durante el año en curso hasta que haya superado el límite cuantitativo indicado en el párrafo anterior.
Dichos empresarios o profesionales podrán optar por no aplicar lo dispuesto en este número, en la forma que reglamentariamente se establezca aunque no hayan superado el límite de 10.000 euros. La opción comprenderá, como mínimo, dos años naturales.”.
De acuerdo con lo anterior y teniendo en cuenta que la consultante se encuentra establecida en el territorio de aplicación del impuesto, los servicios prestados por vía electrónica que efectúa a particulares estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando éstos se encuentren establecidos en el territorio de aplicación del impuesto de acuerdo con el artículo 70.Uno.4º de la Ley 37/1992 así como cuando, estando establecidos en otro Estado miembro, se cumplan las condiciones previstas en número 8º del mismo precepto, antes reproducido.
3.- Por otra parte, en cuanto a la forma en que debe ser expedida la factura que documente dichas operaciones, de acuerdo con el artículo 2.3 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre):
“3. La obligación de expedir factura a que se refieren los apartados anteriores, se ajustará a las normas establecidas en este Reglamento, en los siguientes supuestos:
a) Cuando la entrega de bienes o la prestación de servicios a que se refiera se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto, salvo en los siguientes supuestos:
a´) Cuando el proveedor del bien o prestador del servicio no se encuentre establecido en el citado territorio, el sujeto pasivo del Impuesto sea el destinatario para quien se realice la operación sujeta al mismo y la factura no sea expedida por este último con arreglo a lo establecido en el artículo 5 de este Reglamento.
b´) Cuando el prestador del servicio se encuentre acogido a alguno de los regímenes especiales a los que se refiere el capítulo 6, del título XII de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido y no sea España el Estado miembro de identificación, a efectos de lo establecido en el capítulo XI del título IX de la Ley del impuesto.
b) Cuando el proveedor o prestador esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, a partir del cual se efectúa la entrega de bienes o prestación de servicios y dicha entrega o prestación, conforme a las reglas de localización aplicables a las mismas, no se entienda realizada en el territorio de aplicación del Impuesto, en los siguientes supuestos:
a´) Cuando la operación esté sujeta en otro Estado miembro, el sujeto pasivo del Impuesto sea el destinatario para quien se realice la operación y la factura no sea materialmente expedida por este último en nombre y por cuenta del proveedor del bien o prestador del servicio.
b´) Cuando el prestador del servicio se encuentre acogido al régimen especial a que se refiere la sección 3ª del capítulo XI del título IX de la Ley del Impuesto y sea España el Estado miembro de identificación.
c´) Cuando la operación se entienda realizada fuera de la Comunidad.
c) Cuando el prestador que no esté establecido en la Comunidad, se encuentre acogido al régimen especial a que se refiere la sección 2ª del capítulo XI del título IX de la Ley del Impuesto y sea España el Estado miembro de identificación.”.
A estos efectos, el artículo 4 del Reglamento de facturación establece que:
“1. La obligación de expedir factura podrá ser cumplida mediante la expedición de factura simplificada y copia de esta en cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Cuando su importe no exceda de 400 euros, Impuesto sobre el Valor Añadido incluido, o
(…).”.
El contenido que debe incluirse en una factura simplificada es el especificado en el artículo 7 del Reglamento del impuesto que establece que:
“1. Sin perjuicio de los datos o requisitos que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones, las facturas simplificadas y sus copias contendrán los siguientes datos o requisitos:
a) Número y, en su caso, serie. La numeración de las facturas simplificadas dentro de cada serie será correlativa.
(…)
b) La fecha de su expedición.
c) La fecha en que se hayan efectuado las operaciones que se documentan o en la que, en su caso, se haya recibido el pago anticipado, siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura.
d) Número de Identificación Fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social completa del obligado a su expedición.
e) La identificación del tipo de bienes entregados o de servicios prestados.
f) Tipo impositivo aplicado y, opcionalmente, también la expresión «IVA incluido».
(…)
g) Contraprestación total.
h) En caso de facturas rectificativas, la referencia expresa e inequívoca de la factura
rectificada y de las especificaciones que se modifican.
i) En los supuestos a que se refieren las letras j) a p) del artículo 6.1 de este Reglamento, deberá hacerse constar las menciones referidas en las mismas.”.
Por tanto, en el supuesto objeto de consulta, en el que se señala que las ventas de derechos de suscripción a descargas nunca exceden, impuesto incluido, del importe de 400 euros al que hace referencia el artículo 4 del Reglamento de facturación, podrá la consultante documentar sus prestaciones de servicios mediante la expedición de una factura simplificada sin necesidad de autorización previa de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
Igualmente, podrá expedir una factura simplificada según el Reglamento de facturación para documentar los servicios que preste la consultante a sus clientes establecidos en otros Estados miembros de la Comunidad siempre que dichos estén sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido de acuerdo con lo establecido en el artículo 70. Uno.8º de la Ley 37/1992, antes reproducido.
Por último y tal y como prevé el artículo 2.3, letra b), b´), del Reglamento de facturación, anteriormente reproducido, podrá también la consultante expedir una factura simplificada de conformidad con el Reglamento de facturación cuando los servicios prestados a particulares establecidos en otros Estados miembros no estuvieran sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido pero, sin embargo, la consultante aplicase el régimen especial regulado en la Sección 3ª del Capítulo XI del Título IX de la Ley 37/1992 y el Reino de España fuera su Estado miembro de identificación.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69 y 70-. Real Decreto 1619/2012, art. 2.3, 4 y 7.