El servicio de gestión de residuos no constituye un servicio relacionado con bienes inmuebles conforme al artículo 70.Uno.1º LIVA. La DGT confirma que esta categoría no se extiende a cualquier prestación que presente un vínculo débil o indirecto con un inmueble, sino únicamente a aquellas que guardan una relación sustancial y directa con el bien (gestión inmobiliaria propiamente dicha, obras, vigilancia, etc.). La localización del servicio se determina entonces por el criterio del artículo 69.Uno.1º LIVA (lugar de radicación del destinatario empresario), no por el del inmueble.
Hechos
La consultante, una empresa pública que tiene encomendada la gestión de los residuos radioactivos, presta un servicio integral de gestión de dichos residuos a un hospital situado en las Islas Canarias.
El servicio de gestión comprende la recogida y transporte, el acondicionamiento y el almacenamiento de los residuos.
La naturaleza de los residuos exige que el almacenamiento se realice por periodos muy dilatados de tiempo en un almacén especial situado en el territorio de aplicación del Impuesto, constituyendo el mismo el elemento esencial de la gestión de los mismos.
Cuestión planteada
Localización del referido servicio de gestión de los residuos y, en particular, si se trata de un servicio relacionado con bienes inmuebles.
Contestación
1.- El artículo 69.Uno, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.”.
Por su parte, el apartado uno del artículo 70 de la Ley dispone que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios:
“1º. Los relacionados con bienes inmuebles que radiquen en el citado territorio.
Se considerarán relacionados con bienes inmuebles, entre otros, los siguientes servicios:
a) El arrendamiento o cesión de uso por cualquier título de dichos bienes, incluidas las viviendas amuebladas.
b) Los relativos a la preparación, coordinación y realización de las ejecuciones de obra inmobiliarias.
c) Los de carácter técnico relativos a dichas ejecuciones de obra, incluidos los prestados por arquitectos, arquitectos técnicos e ingenieros.
d) Los de gestión relativos a bienes inmuebles u operaciones inmobiliarias.
e) Los de vigilancia o seguridad relativos a bienes inmuebles.
f) Los de alquiler de cajas de seguridad.
g) La utilización de vías de peaje.
h) Los de alojamiento en establecimientos de hostelería, acampamento y balneario.”.
2.- El citado artículo 70.Uno.1º de la Ley 37/1992 (actual artículo 47 de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido) se opone a que el ámbito de aplicación de esta regla especial se extienda a cualquier prestación de servicios que presente un vínculo, por débil que sea, con un bien inmueble, puesto que hay un gran número de servicios relacionados de un modo u otro con un bien inmueble.
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia Heger Rudi GMBH (Asunto 166/05) establece que sólo están comprendidas en el ámbito de aplicación del artículo 9, apartado 2, letra a), de la Sexta Directiva (actual 47 de la Directiva 2006/112/CE y artículo 70.Uno1º de la Ley 37/1992), las prestaciones de servicios que guarden una relación lo suficientemente directa con un bien inmueble. Este tipo de relación caracteriza, por otro lado, a todas las prestaciones de servicios enumeradas en dicha disposición.
Por ello, es necesario atender al grado y la naturaleza de la relación que debe exigirse entre los servicios prestados y el bien inmueble. Siguiendo la doctrina del Tribunal de Justicia también mantenida por la Comisión, los términos “relacionados con” sólo pueden interpretarse de una forma restrictiva ya que en otro caso y en una reducción al absurdo cualquier servicio puede, en última instancia, estar “relacionado” de un modo u otro con un bien inmueble, entendido este como un espacio delimitado.
3.- En el supuesto objeto de consulta, de acuerdo con la información suministrada, la gestión de residuos radioactivos que realiza la consultante precisa necesariamente de un inmueble para el almacenamiento de los residuos en contenedores de hormigón especiales donde puedan ser depositados en celdas de almacenamiento, también de hormigón, diseñados específicamente para hacer frente a desastres y fenómenos naturales que pudieran afectar a la seguridad del almacenamiento y donde deben ser mantenidos bajo vigilancia y control por un periodo aproximado de 300 años.
En estas circunstancias, parece razonable considerar que existe una relación directa entre el servicio de gestión de residuos radioactivos, cuyo almacenamiento constituye el elemento esencial del servicio, y el propio inmueble destinado al efecto.
En consecuencia, los servicios de gestión de residuos radioactivos objeto de consulta se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto y quedarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el almacenamiento de los residuos, en las condiciones señaladas en el escrito de consulta, se realice en un inmueble que se encuentre situado en dicho territorio.
Lo anterior será de aplicación con independencia del lugar donde se encuentre establecido el destinatario de los servicios.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 69-uno y 70-Uno-1º-