El Impuesto Especial sobre el Carbón grava la puesta a consumo, que incluye tanto la primera venta tras producción/importación como el autoconsumo. Las sociedades productoras/extractoras, importadoras o revendedoras deben inscribirse en el Registro Territorial del lugar donde radique el establecimiento (entendido como lugar de consumo para adquirentes o de almacenamiento para revendedores). La obligación de inscripción resulta exigible tanto respecto a importaciones como a autoconsumo. Para centrales térmicas que consumen carbón de minas propias, se produce sujeto pasivo obligado a inscribirse como establecimiento de consumo. La antracita se considera carbón a efectos del impuesto conforme a la nomenclatura combinada. Las compras a revendedores nacionales no generan obligaciones formales específicas adicionales al régimen general de puesta a consumo.
Hechos
UNESA es una asociación que agrupa a sociedades cuya actividad es la producción de energía eléctrica siendo titulares de centrales térmicas (para la producción de energía eléctrica) que necesitan, entre otros combustibles, carbón.
Cuestión planteada
1) Obligación de las sociedades de darse de alta en los Registros Territoriales por cada uno de los hechos imponibles del Impuesto Especial sobre el Carbón. Modo de realizar el alta respecto de importación y autoconsumo y cuál es la consideración de establecimiento a estos efectos.
2) En relación a las Centrales Térmicas, obligación o no de inscripción en el Registro Territorial respecto al consumo realizado por estas del carbón obtenido en las minas de titularidad de la sociedad; así como inscripción o no de estas últimas como establecimiento.
3) La antracita está comprendida o no dentro de los productos que se consideran como carbón en los códigos de nomenclatura combinada.
4) Existen obligaciones formales por parte de las sociedades por las compras de carbón efectuadas a revendedores nacionales.
Contestación
La Ley 22/2005, de 18 de noviembre, por la que se incorporan al ordenamiento jurídico español diversas directivas comunitarias en materia de fiscalidad de productos energéticos y electricidad y del régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de estados miembros diferentes, y se regula el régimen fiscal de las aportaciones transfronterizas a fondos de pensiones en el ámbito de la Unión Europea, añade un título III (arts. 75 a 88 ) en la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, al objeto de regular el Impuesto Especial sobre el Carbón.
El artículo 77 de la Ley 38/1992 señala que:
“1. Está sujeta al impuesto la puesta a consumo de carbón en su ámbito territorial.
2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, tienen la consideración de «puesta a consumo» las siguientes operaciones:
a) La primera venta o entrega de carbón efectuada en el ámbito territorial tras la producción o extracción, importación o adquisición intracomunitaria de carbón. Tendrán, asimismo, la consideración de primera venta o entrega las ventas o entregas subsiguientes que realicen los empresarios que destinen el carbón a su reventa y les haya sido aplicable al adquirirlo la exención regulada en el artículo 79.1 de esta Ley.
b) El autoconsumo de carbón. A los efectos de este precepto, tendrá la consideración de autoconsumo la utilización o consumo del carbón realizado por los productores o extractores, importadores, adquirentes intracomunitarios o empresarios a que se refiere la letra anterior.
(…)”.
Asimismo, el artículo 81 del mismo texto legal establece:
“1. Son sujetos pasivos del impuesto los productores o extractores, importadores o adquirentes intracomunitarios de carbón y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas al impuesto.
(…)”.
Por su parte el art. 138 del Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio por el que se aprueba el Reglamento de Impuestos Especiales, en redacción introducida por el Real Decreto 774/2006, de 23 de junio, establece:
“1. Los obligados a presentar las declaraciones-liquidaciones y las declaraciones anuales de operaciones a que se refiere el artículo 140 deberán solicitar la inscripción en el registro territorial correspondiente a la oficina gestora de impuestos especiales del lugar donde radique el correspondiente establecimiento.
A los efectos indicados se entenderá por establecimiento, cuando se trate de adquirentes de producto comunitario y de revendedores de este producto el lugar de consumo de carbón o de su almacenamiento, respectivamente. En el supuesto de que los revendedores no posean instalaciones de almacenamiento de producto tendrá la consideración de establecimiento su domicilio fiscal. En el caso de productores o extractores de carbón, se entenderá por establecimiento la unidad de producción, constituida por el conjunto de los lugares de extracción de carbón y de las infraestructuras que les dan servicio, subterráneas o a cielo abierto, que pueden producir carbón bruto de forma independiente de otras unidades.
2. Una vez efectuada la inscripción, la oficina gestora a la que se refiere el artículo 1.22 de este Reglamento entregará al interesado una tarjeta identificativa de la inscripción, sujeta al modelo que apruebe el Ministro de Economía y Hacienda, en la que constará el Código de Actividad del Carbón (CAC) al que se refiere el apartado siguiente, que deberá consignarse en las declaraciones-liquidaciones y en las declaraciones anuales de operaciones.
3. El Código de Actividad del Carbón es el código, configurado en la forma que se establece en este apartado, que identifica la actividad de los sujetos pasivos por este impuesto y que consta de ocho caracteres distribuidos de la forma siguiente:
a. Dos dígitos que identifican el ámbito territorial de la oficina gestora del establecimiento.
b. Dos dígitos, de entre los que se indican a continuación, que identifican la actividad del obligado tributario:
- CE. Productores/Extractores.
- CC. Consumidores por adquisiciones intracomunitarias.
- CR Revendedores.
c. Tres dígitos de numeración consecutiva.
d. Una letra de control."
Asimismo esta norma reglamentaria en su artículo 140 dispone:
“1. Salvo en los casos de importación, los sujetos pasivos del Impuesto Especial sobre el Carbón están obligados a presentar una declaración-liquidación comprensiva de las cuotas devengadas dentro de los plazos que se indican en el apartado 3, así como a efectuar, simultáneamente, el pago de las cuotas líquidas.
No será necesaria la presentación de declaraciones-liquidaciones cuando en el período de liquidación de que se trate no resulten cuotas a ingresar.
2. La presentación de la declaración-liquidación y, en su caso, el pago simultáneo de las cuotas se efectuará, con carácter general, por cada uno de los establecimientos o lugares de recepción, en entidad colaboradora situada dentro del ámbito territorial de la unidad de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en la esfera territorial, competente en materia de gestión del impuesto, correspondiente a su domicilio fiscal.
(...)."
En lo que se refiere a las cuestiones primera y segunda hay que señalar en primer lugar que, de acuerdo con lo manifestado por la consultante, debe entenderse que las sociedades que producen energía eléctrica (en adelante, "las empresas") consumen en dicha producción de electricidad todo el carbón que introducen en las centrales térmicas de que son titulares, con independencia de cual sea el origen de dicho carbón (extracción por el titular de la central, adquisición a un proveedor nacional, adquisición intracomunitaria a un proveedor de otro Estado Miembro de la Unión Europea o importación de país tercero). En la medida en que, por hipótesis, las empresas no realizan ventas del carbón extraído, importado o adquirido, su eventual condición de sujetos pasivos del impuesto vendrá exclusivamente dada por la realización de operaciones de autoconsumo.
Ahora bien, en cuanto al carbón adquirido de un proveedor nacional, será este quien ostente la condición de sujeto pasivo del impuesto por ser quien realiza la primera venta o entrega de dicho carbón a las empresas. En estos casos, el impuesto se devenga en el momento de la puesta a disposición del adquirente (las empresas) del carbón, si bien resulta aplicable la exención prevista en el artículo 79.3.a) de la Ley y, en consecuencia, no se repercute cuota alguna. Por tanto, una primera conclusión que cabe alcanzar es que aquellas centrales térmicas que produzcan electricidad exclusivamente a partir de carbón adquirido a un proveedor nacional que, en la operación de venta, haya tenido la condición de sujeto pasivo del impuesto, no precisarán ser inscritas en el registro territorial de impuestos especiales ya que la empresa titular no tiene la condición de sujeto pasivo del impuesto. En tal caso, y con ello se contesta a la cuestión cuarta de las planteadas por el consultante, ni la Ley ni el Reglamento han establecido obligaciones formales específicas para los adquirentes de carbón en el ámbito territorial de aplicación del impuesto a un vendedor que en dicha operación ha tenido la condición de sujeto pasivo; ello se entiende sin perjuicio de la obligación genérica de los adquirentes de justificar el origen del carbón recibido conforme a los medios de prueba admisibles en derecho.
Otro tratamiento resulta aplicable cuando las centrales térmicas producen electricidad, en todo o en parte, con carbón extraído por el propio titular de la central térmica o bien con carbón directamente importado o adquirido de un proveedor situado en otro Estado miembro de la Unión europea. En estos casos, la utilización en la producción de electricidad del carbón así obtenido constituye un autoconsumo sujeto, aunque exento, y la empresa titular de dicha central asume por ello la condición de sujeto pasivo del impuesto, de la que se deriva la obligación de inscribir dicha central térmica en el registro territorial de impuestos especiales. Esta conclusión no queda contradicha, en cuanto al carbón importado, por la redacción del artículo 140.1 del Reglamento cuyo inciso inicial comienza señalando "salvo en los casos de importación, ..." y ello porque esta exclusión sólo podría ser operativa en el caso de que el impuesto se hubiera devengado y liquidado en la Aduana con ocasión de la importación lo que, si se analiza el articulo 77 de la Ley, es incompatible con la mecánica y estructura del impuesto.
Por tanto, como conclusión en relación con las cuestiones primera y segunda planteadas por la consultante, las centrales térmicas que utilicen, en todo o en parte, carbón extraído por su titular o que haya sido objeto de una importación o adquisición intracomunitaria efectuada directamente por dicho titular, deberán ser inscritas en el registro territorial de impuestos especiales correspondiente al lugar donde dichas centrales estén situadas. Debe significarse que cuando las minas de las que se extrae el carbón constituyan instalaciones independientes de las de la central térmica, dichas minas deberán igualmente inscribirse en el Registro territorial habida cuenta de su condición de establecimiento con arreglo a lo expresado en el artículo 138 transcrito más arriba.
Finalmente, en cuanto a la cuestión tercera planteada por el consultante, relativa al tratamiento de la antracita, hay que señalar que el Reglamento (CEE) nº 2658/87 del Consejo, de 23 de julio de 1987, relativo a la nomenclatura arancelaria u estadística y al arancel aduanero común, incluye dentro del código NC 2701 a las antracitas por lo que estas tienen la consideración de carbón a los efectos del Impuesto Especial sobre el Carbón de acuerdo con lo establecido en el artículo 75 de la Ley.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 38/1992, arts. 75-88; RIIEE RD 1165/1995, art. 138 y art. 140.