La sociedad, al intermediar en nombre propio en la reserva de servicios de transporte del consorcio franco-británico, califica como prestadora de servicios de transporte conforme al art. 11.2.15º LIVA. La sujeción y localización del IVA en su prestación a clientes españoles y portugueses se determinará conforme a los arts. 69, 70 y 72 LIVA, siendo relevante si el destinatario actúa como empresario/profesional (art. 69) o consumidor final (art. 72), pues en transportes intracomunitarios el lugar de realización será donde se inicie el transporte.
Hechos
El consultante tiene la intención de constituir una sociedad cuya actividad consistirá en la mediación, en nombre propio, en la prestación de determinados servicios de transporte de vehículos de pasajeros (autobuses y coches) a través de un tren lanzadera que cruza el Canal de La Mancha entre Inglaterra y Francia. Dicho servicio será prestado efectivamente por un consorcio franco-británico con el que la entidad de nueva creación suscribirá el correspondiente contrato de mediación.
Cuestión planteada
Lugar de realización de los citados servicios.
Contestación
1.- De acuerdo con la información suministrada en el escrito de consulta, la sociedad del consultante, previa reserva recibida por parte de los clientes (particulares y empresas españolas y portuguesas), tramitará las mismas ante el consorcio franco-británico, asumiendo por su cuenta y riesgo el pago de la reserva frente a éste en todo caso.
Las facturas se expedirán por la sociedad del consultante a los clientes españoles y portugueses, aunque los billetes los emite el consorcio y las condiciones del servicio son establecidas también por el consorcio.
Posteriormente, el consorcio expedirá las facturas de las reservas efectuadas a la sociedad del consultante.
Con carácter general, el carácter de la intermediación, en nombre propio o en nombre ajeno, es una cuestión de hecho que habrá de acreditarse a través de cualquier elemento de prueba admitido en Derecho.
No obstante, de la información suministrada parece deducirse que la sociedad del consultante intermediará en nombre propio en la prestación de los mencionados servicios, por lo que ha de entenderse, conforme al artículo 11.Dos.15º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), que la sociedad del consultante habrá recibido y prestado por sí misma los correspondientes servicios.
De conformidad con lo anterior, los servicios de mediación en la prestación de servicios de transporte efectuados por la sociedad del consultante tendrán la consideración, igualmente, de servicios de transporte.
Por tanto, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido hay que distinguir dos prestaciones de servicios en el caso referido en el escrito de consulta:
- El servicio de transporte prestado por el consorcio a la sociedad del consultante.
- El servicio de transporte prestado por la sociedad del consultante a sus clientes.
2.- A los efectos de determinar la sujeción al Impuesto de los servicios de transporte prestados por y para la sociedad del consultante, habrá que analizar las reglas de localización contempladas en la Ley 37/1992, concretamente en los artículos 69, 70 y 72 de la misma.
En particular, el artículo 72 regula el lugar de realización de los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, disponiendo lo siguiente:
“Uno. Los transportes intracomunitarios de bienes cuyo destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando se inicien en el mismo.
Dos. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se entenderá por:
a) Transporte intracomunitario de bienes: el transporte de bienes cuyos lugares de inicio y de llegada estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.
b) Lugar de inicio: el lugar donde comience efectivamente el transporte de los bienes, sin tener en cuenta los trayectos efectuados para llegar al lugar en que se encuentren los bienes.
c) Lugar de llegada: el lugar donde se termine efectivamente el transporte de los bienes.”.
Fuera de los supuestos regulados en este artículo y a falta de una regla especial que contemple los demás servicios de transporte de mercancías, resultará de aplicación la regla general prevista por el artículo 69 de la Ley del Impuesto, según el cual:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…)”.
En consecuencia, los servicios de transporte de mercancías por vía terrestre, referidos en el escrito de consulta, prestados por el consorcio franco-británico a la sociedad del consultante, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que su destinatario es una sociedad con la condición de empresario o profesional establecida en el territorio de aplicación del citado Impuesto.
Por lo que respecta a los servicios de transporte intracomunitario de mercancías prestados por la sociedad del consultante, habrá que distinguir según que el destinatario de los mismos tenga o no la condición de empresario o profesional.
Tratándose de servicios de transporte intracomunitario de mercancías cuyo destinatario no sea empresario o profesional, no se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, con independencia de dónde resida el destinatario, puesto que el transporte siempre se va a iniciar fuera del citado territorio (Francia o Reino Unido).
Tratándose de servicios de transporte intracomunitario de mercancías cuyo destinatario sea un empresario o profesional, se considerarán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto cuando dicho destinatario tenga la sede de su actividad económica o un establecimiento permanente en dicho territorio o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual.
A los efectos anteriores, será irrelevante que la sociedad del consultante tramite las reservas a través de una página web o bien por vía telefónica o fax.
3.- La condición de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido surge de lo dispuesto en el artículo 84.Uno de la Ley 37/1992, que dispone lo siguiente:
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.
2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.
(…)”.
Partiendo de la hipótesis de que el consorcio franco-británico no se encuentra establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, será sujeto pasivo de dicho Impuesto, derivado de la prestación de los servicios de transporte intracomunitario de mercancías por el consorcio a la sociedad del consultante, esta última entidad, a través del mecanismo denominado de inversión del sujeto pasivo, tal y como se desprende del ordinal 2º del precepto señalado anteriormente.
La sociedad del consultante también será sujeto pasivo del Impuesto derivado de los servicios de transporte intracomunitario de bienes que la misma preste a destinatarios que tenga la condición de empresarios o profesionales y que se entiendan realizados en el territorio de aplicación del Impuesto de conformidad con el artículo 69.Uno.1º de la Ley del Impuesto anteriormente trascrito.
4.- El artículo 90 de la Ley del Impuesto regula el tipo impositivo general, señalando lo siguiente:
“Uno. El Impuesto se exigirá al tipo del 18 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.
Por su parte, el artículo 91, apartado uno, número 2, ordinal 1º, de la misma Ley, señala que se aplicará el tipo del 8 por ciento a los servicios de transportes de viajeros y sus equipajes.
No obstante, no se contempla la aplicación de dicho tipo reducido a los servicios de transporte de mercancías.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 11-Dos-15º, 69, 72, 84 y 90