La cesión de uso de plazas de amarre tiene sujeción al IVA como prestación de servicios relacionados con bienes inmuebles (art. 70.1.1º LIVA), sin embargo la venta de la plaza de amarre—en tanto que edificación conforme jurisprudencia reiterada de la DGT—puede beneficiarse de la exención de segunda entrega de edificaciones del art. 20.1.22º LIVA si concurren los requisitos de transmisión posterior a la terminación de la construcción; la exención es renunciable conforme al régimen general del tributo.
Hechos
El consultante es una entidad mercantil dedicada a la promoción, tenencia y arrendamiento de bienes inmuebles que tiene la intención de vender a una persona física una plaza de amarre de su propiedad que tenía previamente arrendada a otra persona física, diferente de la anterior.
Cuestión planteada
Sujeción de la operación al Impuesto y posible exención de la misma. Posibilidad de renunciar a la exención, en su caso.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Por su parte, el apartado dos del citado artículo 4 dispone que "se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
(…).”.
2.- Es criterio reiterado de este Centro directivo establecido entre otras en la resolución vinculante de 9 de marzo de 2015, número V0771-15 que los puntos de amarre tienen la consideración de edificaciones de acuerdo con lo previsto en la Directiva europea y la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre).
En la referida consulta se establece que “Se puede concluir que los puntos de amarre en pantalanes tienen la consideración de edificaciones en la medida en que las mismas son construcciones permanentes que permiten el desarrollo de una actividad de forma autónoma e independiente.”.
Igualmente en la misma contestación vinculante se establece que la cesión de uso de un punto de amarre tiene la consideración de servicios relacionados con bienes inmuebles de los referidos en el artículo 70, apartado uno, número 1º de la Ley 37/1992 y que, en consecuencia, “que los mismos han de entenderse realizados en el citado territorio y por tanto sujetos al Impuesto, con independencia de la nacionalidad del cliente que solicite el servicio y del tiempo por el que se le preste.”.
De acuerdo con lo anterior, la venta de una plaza de amarre afecta a una actividad de arrendamiento por parte de la mercantil consultante constituirá, en principio, una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Una vez determinada la sujeción al Impuesto procede analizar la posible exención en la entrega del amarre, en su calidad de edificación.
En este sentido, en la medida que van a ser objeto de transmisión bienes inmuebles que constituyen una edificación, pudiera ser aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno.22º de la Ley, que dispone que estarán exentas del Impuesto “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
(…).”.
En consecuencia con dicho artículo, la transmisión de una plaza de amarre tendrá la consideración de primera o segunda entrega en función de las condiciones dispuestas en el citado artículo. Así, si la transmisión es realizada por el promotor de la misma constituirá una primera entrega de edificaciones que estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos del apartado 22º del artículo 20.Uno de la Ley.
Por el contrario, si, como sucede en el caso objeto de consulta, la transmisión no la realiza el promotor, o se cumplen los condicionantes del apartado 22º, la transmisión tendrá la consideración de segunda entrega de edificaciones que estará sujeta y exenta del Impuesto.
Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de la exención en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”.
En el caso objeto de consulta, el adquirente del amarre es una persona física, la cual, con los datos disponibles, parece que no ostenta a estos efectos la condición de empresario o profesional, por lo que no procederá en este caso, por parte del sujeto pasivo, la renuncia a la exención recogida en el artículo 20. Dos de la Ley del Impuesto.
4.- En consecuencia con lo anterior, este Centro directivo le informa de lo siguiente:
De acuerdo con la doctrina de este Centro directivo, los puntos de amarre en pantalanes tienen la consideración de edificaciones en la medida en que las mismas son construcciones permanentes que permiten el desarrollo de una actividad de forma autónoma e independiente. La venta de una plaza de amarre por la mercantil consultante, que tiene la consideración de empresario o profesional, constituirá, por tanto, una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
Dicha transmisión de la plaza de amarre tendrá la consideración de segunda entrega de edificaciones que estará sujeta y exenta del Impuesto.
En este caso, el adquirente del amarre es una persona física, la cual, con los datos disponibles, parece que no tiene a estos efectos la condición de empresario o profesional, por lo que no procede la renuncia a la exención recogida en el artículo 20. Dos de la Ley del Impuesto.
Dicha exención supondrá la sujeción de la operación al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según lo previsto en el artículo 4.Cuatro de la Ley 37/1992:
“Cuatro. Las operaciones sujetas a este Impuesto no estarán sujetas al concepto “transmisiones patrimoniales onerosas” del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Se exceptúan de lo dispuesto en el párrafo anterior las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del Impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos.”.
5.- Lo que le comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4- Dos, 20-uno-22º, 20-Dos-