Los servicios de elaboración y transformación de anuncios publicitarios a formato técnico y su remisión vía satélite constituyen prestaciones de servicios publicitarios (no entregas de bienes). Su localización se rige por el artículo 70.1.5º LIVA: se consideran realizados en territorio español cuando el cliente es un empresario/profesional establecido en España; si el cliente está establecido fuera del territorio de aplicación del impuesto, la prestación se localiza en su lugar de establecimiento, resultando no sujeta a IVA español y gravada en la jurisdicción del destinatario.
Hechos
La sociedad consultante se dedica, entre otras, a la siguiente actividad, realiza la transformación a un formato técnico determinado de anuncios publicitarios para prensa escrita de todo tipo. Sus clientes aportan un anuncio publicitario previamente diseñado, y el consultante lo transforma en un formato técnico específico y posteriormente lo envía vía satélite a varias editoriales sitas en el Reino Unido. En determinadas ocasiones el consultante realiza también el diseño del anuncio. Los clientes de la consultante son empresas de todo tipo, situadas físicamente en España, resto de la Unión Europea y territorios extracomunitarios.
Cuestión planteada
Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido español de los servicios prestados.
Contestación
Primero.- Por lo que se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido.
1.- El artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece en el apartado Uno, lo siguiente:
“Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes.
A estos efectos, tendrán la condición de bienes corporales el gas, el calor, el frío, la energía eléctrica y demás modalidades de energía.”
El apartado Dos del mismo artículo contempla una serie de operaciones, que la Ley considera explícitamente entregas a los efectos del Impuesto y entre los que no se encuentra el caso objeto de consulta.
Por su parte, el artículo 11 de la citada Ley considera que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con la Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
Las operaciones realizadas por el consultante consistentes en la elaboración y/o la transformación a un formato técnico de anuncios publicitarios y su remisión vía satélite a editoriales del Reino Unido no pueden ser consideradas una entrega en los términos del artículo 8 de la Ley del Impuesto, y son por tanto prestaciones de servicios publicitarios
2.- Las reglas para determinar el lugar en que se consideran realizadas las prestaciones de servicios se recogen el los artículos 69 a 74 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 69 de la Ley 37/1992, dispone en el apartado Uno, que se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las prestaciones de servicios cuando el prestador de los mismos tenga situada en dicho territorio la sede de su actividad económica, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley.
El artículo 70 de Ley el Impuesto recoge una serie de reglas especiales para la localización de determinadas prestaciones de servicios.
Desde el 1 de enero de 2003 y para cualquiera de los servicios para los que se dispone de una regla especial de localización conforme al mencionado artículo 70, los casos en que los mismos han de entenderse realizados en el ámbito de aplicación del Impuesto y, por tanto, sujetos a él, serán exclusivamente los que determine dicho artículo 70, sin que sea procedente en modo alguno acudir a la regla general del artículo 69 con carácter subsidiario.
3.- De conformidad con el artículo 70, apartado uno, número 5º, según redacción dada por el artículo 4 Seis de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, en vigor a partir del 1 de enero de 2003, preceptúa que se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto:
“5º. A) Los servicios que se enuncian en la letra siguiente de este número, en los supuestos que se citan a continuación:
a) Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente o domicilio. Lo dispuesto en esta letra se aplicará con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
b) Cuando los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que se presten los servicios se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto, siempre que el destinatario del mismo no tenga la condición de empresario o profesional actuando como tal y se encuentre establecido o tenga su residencia habitual o domicilio en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, así como cuando no resulte posible determinar su domicilio.
B) Los servicios a los que se refiere la letra anterior son los siguientes:
(…)
c) Los de publicidad
(…)”.
De conformidad con estas previsiones, los servicios prestados por la consultante consistentes en la elaboración y/o la transformación a un formato técnico de anuncios publicitarios y su remisión vía satélite a editoriales del Reino Unido, prestados por una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto para una empresa establecida fuera del territorio de la Comunidad se entenderán prestado fuera del territorio de aplicación del Impuesto y por tanto no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
Igualmente, cuando los servicios publicitarios prestados por la consultante, consistentes en la elaboración y/o la transformación a un formato técnico de anuncios publicitarios…, prestados por una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto para una empresa establecida en un Estado miembro de la unión Europea distinto de España se entenderán prestado fuera del territorio de aplicación del Impuesto y por tanto no sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
Sin embargo, cuando los servicios descritos prestados por la consultante se presten a un empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del impuesto español estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
Igualmente, los servicios descritos, prestados por la consultante a un particular residente en la Unión Europea, Canarias, Ceuta y Melilla o Península y Baleares, estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España.
5.- Las reglas de localización del artículo 70, apartado uno, se completan con las prescripciones del apartado dos conforme al cual:
“No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios comprendidos en los números 4º, 5º y 6º, letra b) de dicho apartado que tengan por destinatario a un empresario o profesional actuando como tal, así como los servicios comprendidos en el número 8º del mismo en todo caso, cuando su utilización o explotación efectivas se realicen en el citado territorio, siempre que, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se hubiesen entendido prestados en la Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.”
De conformidad con este precepto, y no obstante lo señalado en los apartados 2 y 3 anteriores para la localización de los servicios de publicidad descritos por la consultante, cuando dichos servicios se presten por una entidad establecida en el territorio de aplicación del Impuesto para una empresa establecida fuera del territorio de la Comunidad pero su utilización o explotación efectivas se realizan en el territorio de aplicación del impuesto, entonces se entenderán localizados en dicho territorio y sujetos al impuesto en España siempre que conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se hubiesen entendido prestados en la Comunidad, Canarias, Ceuta y Melilla.”
Segundo.- Por lo que se refiere al Impuesto sobre Actividades Económicas.
1.- De los datos aportados en el escrito de consulta correspondiente se desprende que la titular de la actividad es una sociedad, y que dicha actividad consiste en “realizar la trasformación a un formato técnico determinado de anuncios publicitarios para prensa escrita” previamente diseñados.
Además, dicho escrito señala que, en contadas ocasiones, algunos clientes solicitan el diseño del anuncio a la sociedad, y una vez confeccionado por ésta, lo convierte al formato técnico requerido y lo envía a la editorial destinataria.
2.- La regla 8ª de la Instrucción para la aplicación de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas ambas (Instrucción y Tarifas) por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, establece lo siguiente:
“Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.
Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta”.
3.- Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, clasifican en el grupo 844 de la sección primera la actividad de “Servicios de publicidad, relaciones públicas y similares”.
Según su nota adjunta, este grupo comprende la prestación de servicios de publicidad, mediante anuncios, carteles, folletos, películas publicitarias, etc., a través de prensa, radio, televisión, publicidad aérea u otros medios. Se clasifican aquí las agencias o empresas de publicidad, que se dedican a la creación y difusión de anuncios o campañas de información publicitaria, propaganda electoral, comunicación institucional o pública e imagen corporativa, así como las demás empresas de publicidad en sus diferentes modalidades, tales como exclusivistas de medios publicitarios, publicidad exterior, publicidad directa y marketing directo, distribuidoras y centrales de compras, estudios de publicidad, etc. Asimismo, se encuadran en este grupo las empresas dedicadas a las relaciones públicas, promoción de ventas publicitarias, regalos y reclamos publicitarios y, en general, cualquier servicio independiente de publicidad.
4.- La simple actividad de “realizar la trasformación a un formato técnico determinado de anuncios publicitarios para prensa escrita” previamente diseñados no se encuentra clasificada específicamente en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que, en el presente caso, será necesario aplicar el procedimiento previsto en la citada regla 8ª de la Instrucción, y buscar entre todas las rúbricas de la sección primera, aquella a la que, por su naturaleza, más se asemeje.
5.- En resumen, y aplicando lo hasta aquí expuesto al caso planteado, resulta que pueden darse dos situaciones:
a) Si la actividad efectivamente realizada por la sociedad consultante consiste en llevar a cabo la simple trasformación a un formato técnico determinado de anuncios publicitarios previamente diseñados para prensa escrita, dicha actividad deberá clasificarse en el epígrafe 843.9, “Otros servicios técnicos n.c.o.p.” de la sección primera, en aplicación de la regla 8ª de la Instrucción. Esta rúbrica no faculta para la realización del diseño original de anuncios publicitarios.
b) Si la actividad efectivamente realizada por la sociedad consultante consiste en llevar a cabo, aunque sea ocasionalmente, el diseño de anuncios publicitarios originales, estaremos ante una actividad propia del grupo 844, “Servicios de publicidad, relaciones públicas y similares”, de la sección primera. Esta rúbrica comprende la realización de todas aquellas tareas técnicas necesarias para conseguir que el anuncio pueda insertarse en prensa, es decir, comprende también la trasformación a un formato técnico determinado de anuncios publicitarios previamente diseñados para prensa escrita.
Tercero.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 8, 11, 69, 70-Uno-5º y Dos. Real Decreto Legislativo 1175/1990