Las operaciones de entrega de libros, periódicos y revistas se gravan al tipo reducido del 4 % conforme al artículo 91.2.1.2º LVA, siempre que no contengan única o fundamentalmente publicidad (umbral del 75 % de ingresos por este concepto) y que los soportes complementarios (cintas, discos, videocasetes) constituyan unidad funcional con el bien principal sin exceder su valor de mercado, salvo exclusión expresa de productos audiovisuales/informáticos comercializados independientemente. La calificación como "libro" requiere cumplir la definición de obra unitaria de la Ley 10/2007.
Hechos
La consultante es una entidad mercantil dedicada a la encuadernación de libros, con y sin código de identificación ISBN, tesis doctorales, contabilidades de empresas, fascículos, ejemplares del BOE y del Boletín Oficial de la región de Murcia, y encuadernación de libros viejos.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a dichas operaciones.
Contestación
1. - De conformidad con lo dispuesto en el apartado uno del artículo 90 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), el referido Impuesto se exigirá al tipo general del 21 por ciento, salvo en los supuestos a que se refiere el artículo 91 de la propia Ley 37/1992.
Por su parte, el artículo 91, apartado dos, número 1, ordinal 2º, de la Ley 37/1992, establece que se aplicará el tipo reducido del 4 por ciento a las entregas de los bienes que se indican a continuación:
“2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
A estos efectos tendrán la consideración de elementos complementarios las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, perfeccionando o completando su contenido y que se vendan con ellos, con las siguientes excepciones:
a) Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
b) Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
c) Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado.
Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 75 por ciento de los ingresos que proporcionen a su editor se obtengan por este concepto.
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo, excepto los artículos y aparatos electrónicos.”.
2.- El concepto legal de “libro” se recoge en el artículo 2 de la Ley 10/2007, de 22 de junio, de la lectura, del libro y de las bibliotecas como se expone a continuación:
“Libro: obra científica, artística, literaria o de cualquier otra índole que constituye una publicación unitaria en uno o varios volúmenes y que puede aparecer impresa o en cualquier otro soporte susceptible de lectura.
Se entienden incluidos en la definición de libro, a los efectos de esta Ley, los libros electrónicos y los libros que se publiquen o se difundan por Internet o en otro soporte que pueda aparecer en el futuro, los materiales complementarios de carácter impreso, visual, audiovisual o sonoro que sean editados conjuntamente con el libro y que participen del carácter unitario del mismo, así como cualquier otra manifestación editorial”.
Por otra parte, las dos primeras acepciones del Diccionario de la Real Academia Española definen la palabra “libro” como sigue:
“1. m. Conjunto de muchas hojas de papel u otro material semejante que, encuadernadas, forman volumen.
2. m. Obra científica, literaria o de cualquiera otra índole con extensión suficiente para formar volumen, que puede aparecer impresa o en otro soporte”.
3. - El artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) preceptúa que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.
A este respecto, el artículo 3.1 del Código Civil prescribe que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas, atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquéllas.
En este sentido, y ante la ausencia de un concepto legal de periódico o revista deben considerarse las definiciones dadas por el Diccionario de la Real Academia Española, según el cual, en su acepción más corriente y usual se considera:
- Periódico: "diario, publicación que sale diariamente".
- Revista: "publicación periódica por cuadernos, con escritos sobre varias materias, o sobre una sola especialmente".
Asimismo, de acuerdo con dicho Diccionario se entiende por:
- Folleto: ”la obra impresa, no periódica, que no consta de bastantes hojas para formar un libro”.
- Guía: “Tratado en que se dan preceptos para encaminar o dirigir en cosas, ya espirituales o abstractas, ya puramente mecánicas” y esta obra: “Lista impresa de datos o noticias referentes a determinadas materias”.
- Catálogo: “Relación ordenada en la que se incluyen o describen de forma individual libros, documentos, personas, objetos, etc., que están relacionados entre sí”.
Por tanto, a efectos de la aplicación del tipo impositivo del 4 por ciento debe tenerse en cuenta si los artículos que se entregan se ajustan a los conceptos de libro, periódico o revista anteriormente indicados, con independencia de la denominación que vulgarmente se utilice (folleto, boletines, memorias, guías, catálogos, etc.).
De acuerdo con lo anterior, se aplica el tipo impositivo del 4 por ciento a las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos. Así pues, las ejecuciones de obra de impresión o encuadernación para la obtención un libro o revista, que no contenga fundamentalmente publicidad, tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 4 por ciento.
Las operaciones de artes gráficas en las que no concurran los requisitos expuestos en los apartados primero y segundo anteriores tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento.
En particular, según criterio de este Centro directivo, dicho tipo impositivo del 21 por ciento se aplicará, entre otras, a las operaciones de artes gráficas relativas a folletos, páginas sueltas, calendarios, trípticos, dípticos, carteles, memorias, o programas de actos de exposiciones.
El sentido propio de las palabras empleadas en los artículos 90.uno y 91.dos.1.2º de la Ley 37/1992 así como el criterio mantenido por este Centro directivo lleva a la conclusión de que los informes anuales (memorias) a que se refiere el escrito de consulta no pueden considerarse como "libros" a efectos del citado tributo.
Por el contrario, tal como ha determinado este Centro Directivo, entre otras, en su contestación vinculante de 22 de octubre de 2010 (V0091-10) : “El tipo impositivo del 4 por ciento no será aplicable a las funciones parciales que formen parte del proceso de realización de libros pero que sean distintas de las ejecuciones de obra mencionadas en el párrafo anterior, ni tampoco a las entregas o ejecuciones de obra que tengan como resultado publicaciones cuya características no se ajusten a los conceptos de libro, periódico o revista anteriormente indicados.”.
4.- En consecuencia, este Centro directivo le informa de lo siguiente:
Tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 4 por ciento las ejecuciones de obra de encuadernación para la obtención un libro, periódico o revista, que no contengan fundamentalmente publicidad, entre los que se pueden encuadrar, entre los consultados, todo tipo de libros, sin que a estos efectos sea relevante la existencia de códigos de identificación sobre el contenido de los mismos, así como tesis doctorales y fascículos, siempre que el resultado de tales labores suponga un periódico, revista o libro en los términos expresados en esta consulta.
Asimismo, de conformidad con las definiciones previamente señaladas, los boletines oficiales del Estado o de las entidades municipales tienen la consideración de periódico o revista y, siempre que no contengan publicidad en los términos del citado artículo 91.Dos.1.2º de la Ley 37/1992, podrán ser susceptibles de tributar al tipo reducido del 4 por ciento.
En relación con las ejecuciones de obra tales como el diseño, confección o impresión de los boletines por empresas subcontratadas por la entidad municipal, es preciso traer a colación la doctrina establecida por esta Dirección en sus consultas 1126-97, de 3 de junio, y 1265-97, de 18 de junio, en dónde estableció que las labores de composición, fotocomposión e impresión de un Boletín oficial tributarán al 4 por ciento, siempre que el resultado de tales labores suponga un periódico, revista o libro en los términos expresados en esta consulta.
En esta inteligencia debe interpretarse que los servicios referidos en el escrito de consulta relativos al diseño y confección del boletín oficial y agenda municipal de una entidad local tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento.
Tributarán al tipo del 21 por ciento las ejecuciones de obra de encuadernación de fascículos, que no tengan la consideración de libros y, las de encuadernación de libros de contabilidad.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90, 91-Dos-1-2º