Los servicios de mediación en transporte aéreo se localizan conforme al lugar de la operación principal mediada (art. 70.1.6ª LIVA). Cuando la mediación recae sobre vuelos internacionales (origen/destino fuera del territorio de aplicación), el transporte está exento por el art. 22.13 LIVA, lo que determina la exención de la mediación por aplicación del art. 22.15 LIVA (servicios de intermediarios en operaciones exentas), independientemente de dónde se preste físicamente la mediación. Si la operación principal es doméstica, la mediación se sujeta en territorio español.
Hechos
La entidad consultante se propone la comercialización, en concepto de intermediaria en nombre ajeno, de servicios de transporte aéreo de pasajeros que transcurren por completo dentro del territorio de aplicación del Impuesto. La consultante recibirá en su página web una solicitud del usuario final que implícitamente le encargará la contratación de un billete de avión emitido por una compañía aérea. La compañía aérea emitirá los billetes a nombre del usuario cargándole el precio en su cuenta corriente y emitiendo la consultante la correspondiente factura a nombre del usuario fina por su actividad mediadora. La consultante percibe una retribución calculada en función del precio final del billete y en determinados casos una retribución de la compañía aérea.
Cuestión planteada
Localización de los servicios de mediación.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
2.- Desde el 1 de enero de 2010 es de aplicación la Directiva 2008/8/CE, de 12 de febrero por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta al lugar de prestación de servicios. Dicha Directiva ha sido traspuesta al ordenamiento jurídico español a través de la Ley 2/2010, de 1 de marzo, por la que se trasponen determinadas Directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto de No Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria, (BOE del 2).
Los servicios descritos por el consultante estarán sujetos o no en territorio de aplicación del impuesto según resulte de las reglas recogidas en los artículos 69, 70 y 72 de la Ley 37/1992, que establecen las reglas de localización de las prestaciones de servicios.
El artículo 70.uno recoge las reglas especiales de localización de servicios; en concreto, y en relación con los servicios de mediación, el ordinal 6º se refiere exclusivamente a aquellos servicios de mediación prestados a consumidores finales.
Estos servicios se localizan en el lugar en que se entiende realizada la operación principal (esto es, la operación en la que se media). En consecuencia, si los servicios son prestados a particulares, los mismos se localizarán en territorio de aplicación del Impuesto, ya que en el texto de la consulta se especifica que los servicios aéreos sólo transcurren por el citado territorio.
3.- El artículo 22, en sus apartados trece y quince de la Ley 37/1992, establece la exención de las siguientes prestaciones de servicios:
“Trece. Los transportes de viajeros y sus equipajes por vía marítima o aérea procedentes de o con destino a un puerto o aeropuerto situado fuera del ámbito espacial del Impuesto.
(…)
Quince. Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones que estén exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en este artículo.”
Por lo tanto, si el transporte aéreo tiene como origen o destino un territorio situado fuera del ámbito espacial del Impuesto, el servicio de mediación quedará exento de la misma forma que estará exento el servicio de transporte sobre el que se media.
4.- La regla especial descrita no es de aplicación cuando el destinatario es empresario o profesional: en este caso, el servicio se localiza en la sede del destinatario, de acuerdo con la nueva regla general establecida por el artículo 69.uno.1º de la Ley 37/1992:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
(…).”.
En el supuesto objeto de consulta, los servicios prestados por el mediador español que tengan por destinatario empresarios o profesionales establecidos en territorio de aplicación del impuesto estarán sujetos al mismo, resultando de aplicación, en su caso, el supuesto de exención establecido en el apartado 3 de esta contestación para transportes con origen o destino fuera del ámbito espacial del Impuesto.
5.- El artículo 84 de la Ley del Impuesto establece que tendrán la consideración de sujetos pasivos:
“1º. Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.”
De dicho precepto se infiere que la consultante será sujeto pasivo de las prestaciones de servicios de mediación cuyos destinatarios sean particulares, sin ninguna excepción, y cuyos destinatarios sean empresarios, en este último caso cuando estén establecidos en territorio de aplicación del Impuesto.
6.- En relación con la posible aplicación del régimen especial de agencias de viajes, el artículo 141.Uno de la Ley del Impuesto establece que:
“El régimen especial de las agencias de viajes será de aplicación:
1º. A las operaciones realizadas por las agencias de viajes cuando actúen en nombre propio respecto de los viajeros y utilicen en la realización del viaje bienes entregados o servicios prestados por otros empresarios o profesionales.”
La aplicación del régimen especial exige como requisito indispensable la actuación en nombre propio a favor de los viajeros. La consultante afirma que ejerce su labor de comercialización en nombre y por cuenta ajena, ya que la consultante se limita a poner a disposición del viajero en función de las condiciones demandadas (fechas, destino,…) los precios y vuelos que se ajusten a dichas condiciones siendo el usuario el que escoge la que más le convenga. Además la compañía aérea es la que emite la correspondiente factura al viajero y no la consultante.
Cumplidas estas premisas se puede presumir que la entidad consultante actúa en nombre y por cuenta ajena y por tanto no procede la inclusión de estas operaciones en el régimen especial de las agencias de viajes.
7.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 69 y 70-uno-2º y 6º, 84-uno, 141