La transmisión inmobiliaria ejecutada en virtud de sentencia judicial está sujeta a IVA cuando el transmitente es empresario (art. 4 LIVA): en este caso, la sociedad mercantil que destina la nave al arrendamiento tiene tal condición, por lo que la entrega onerosa integra operación gravada, sin que la ejecución forzosa por sentencia exima del tributo ni altere la calificación de la transmisión como realizada en desarrollo de actividad económica.
Hechos
Un Ayuntamiento adjudica de forma gratuita una parcela de terreno calificada como suelo industrial, asumiendo los adjudicatarios el compromiso de instalar y poner en marcha en la parcela adjudicada una industria, explotándola durante un plazo determinado. Los adjudicatarios no cumplen íntegramente las condiciones con las instalaciones industriales comprometidas. Posteriormente, los adjudicatarios transmiten a la sociedad consultante la parcela y la construcción existente en ella. A su vez la entidad consultante destina la nave a la actividad de arrendamiento.
No obstante, un Tribunal Superior de Justicia de una Comunidad Autónoma determina, mediante sentencia, la obligación de revertir la parcela al Ayuntamiento por incumplimiento de los adjudicatarios.
Cuestión planteada
Si la transmisión efectuada en ejecución de la sentencia judicial está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Contestación
PRIMERO.- Respecto al Impuesto sobre el Valor Añadido se informa lo siguiente:
1.- El artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando éstas tengan la condición de empresario o profesional, y las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.
El artículo 5, apartado uno, letra a), de la misma Ley, señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales, definidas en el apartado siguiente de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas”.
Asimismo, el artículo 5, en su apartado uno, letra c), establece expresamente que se reputarán empresarios o profesionales “quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes”.
Por tanto, la entidad consultante, por cuanto se trata de una sociedad mercantil que está destinando la nave adquirida objeto de consulta a la actividad de arrendamiento, tendrá la consideración, de acuerdo con los preceptos anteriores, de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En consecuencia, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por la consultante estarán, con carácter general, sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que se efectúan por una entidad que tiene la condición de empresario o profesional.
2.- El artículo 8 de la Ley 37/1992 establece el concepto de entrega de bienes a efectos de este Impuesto. De acuerdo con este precepto, “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”.
Por su parte, el apartado dos de este mismo artículo indica que también se considerarán entregas de bienes, entre otras, “las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa”.
Por tanto, la transmisión de la nave objeto de consulta así como del terreno en el que se haya enclavada la misma efectuada en ejecución de una sentencia judicial tendrá la consideración de entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido estando, de acuerdo con el apartado 1 anterior, sujeta al citado Impuesto.
3- No obstante lo anterior, a la transmisión de los inmuebles referidos en el escrito de consulta por parte de la entidad consultante podría serle de aplicación el supuesto de exención contemplado en el artículo 20. Uno. 22º de la Ley 37/1992 según el cual estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
(…)”
Según se indica en el escrito de consulta, el 23 de marzo de 1983 un determinado Ayuntamiento adjudicó de forma gratuita una parcela de terreno calificada como suelo industrial, asumiendo los adjudicatarios el compromiso de instalar y poner en marcha en la parcela adjudicada una industria, explotándola durante un plazo determinado. Los adjudicatarios, debido a desacuerdos en el proceso de urbanización y de tramitación en la licencia de actividad, no cumplen íntegramente las condiciones con las instalaciones industriales comprometidas y ejecutan la construcción de una nave de unas dimensiones más reducidas que lo exigido. Posteriormente, en 1993, los adjudicatarios transmiten a la sociedad consultante la parcela y la construcción existente en ella.
Por consiguiente, la entrega posterior efectuada por la entidad consultante tiene la consideración de segunda entrega de edificaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que tal entrega estará sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Se debe advertir, aunque no parezca que pueda ser éste el caso, puesto que el adquirente del inmueble es un Ayuntamiento, que, de acuerdo con el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, la citada exención podrá ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
SEGUNDO- Respecto al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana se informa lo siguiente:
1.- El Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, (BOE de 9 de marzo).
El artículo 104 del TRLRHL regula la naturaleza, el hecho imponible y los supuestos de no sujeción del IIVTNU, estableciendo que:
“1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.”
Por su parte el artículo 105 del TRLRHL regula los supuestos de exención del IIVTNU, estableciendo que:
“1.Estarán exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten como consecuencia de los siguientes actos:
a) La constitución y transmisión de derechos de servidumbre.
b) Las transmisiones de bienes que se encuentren dentro del perímetro delimitado como Conjunto Histórico-Artístico, o hayan sido declarados individualmente de interés cultural, según lo establecido en la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, cuando sus propietarios o titulares de derechos reales acrediten que han realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación en dichos inmuebles. A estos efectos, la ordenanza fiscal establecerá los aspectos sustantivos y formales de la exención.
2. Asimismo, estarán exentos de este impuesto los correspondientes incrementos de valor cuando la obligación de satisfacer aquél recaiga sobre las siguientes personas o entidades:
a) El Estado, las Comunidades Autónomas y las entidades locales, a las que pertenezca el municipio, así como los organismos autónomos del Estado y las entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de dichas entidades locales.
b) El municipio de la imposición y demás entidades locales integradas o en las que se integre dicho municipio, así como sus respectivas entidades de derecho público de análogo carácter a los organismos autónomos del Estado.
c) (…).”
El artículo 106 del TRLHL regula el sujeto pasivo, estableciendo en su apartado 1 que:
“1.Es sujeto pasivo del impuesto a título de contribuyente:
a)En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.
b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que transmita el terreno, o que constituya o transmita el derecho real de que se trate.”
El artículo 109 del TRLRHL regula el devengo del IIVTNU, estableciendo que:
“1.El impuesto se devenga:
a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.
b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.
2.Cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente por resolución firme haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución del acto o contrato determinante de la transmisión del terreno o de la constitución o transmisión del derecho real de goce sobre aquel, el sujeto pasivo tendrá derecho a la devolución del impuesto satisfecho, siempre que dicho acto o contrato no le hubiere producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de cinco años desde que la resolución quedó firme, entendiéndose que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deban efectuar las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1.295 del Código Civil. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del sujeto pasivo del impuesto, no habrá lugar a devolución alguna.
3.Si el contrato queda sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Como tal mutuo acuerdo se estimará la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda.”
4.(…).”
En el supuesto que nos ocupa, como consecuencia de la sentencia judicial del Tribunal Superior de Justicia de una determinada Comunidad Autónoma, se determina la reversión del terreno a título gratuito de la parcela objeto de consulta a un determinado Ayuntamiento siendo el importe a satisfacer por dicho Ayuntamiento el establecido en la citada sentencia en concepto de repercusión de los gastos de construcción de la nave y los gastos de urbanización más los intereses de demora que se devenguen. Este Centro directivo entiende que la reversión del terreno producirá una transmisión de la propiedad de la parcela, que estará sujeta al Impuesto, devengándose el IIVTNU por la transmisión a título lucrativo de la propiedad de dicha parcela, siendo el sujeto pasivo, de acuerdo con el artículo 106.1.a) del TRLRHL, la entidad adquirente, en este caso el Ayuntamiento, ahora bien, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 105.2 del TRLRHL, al recaer la obligación de satisfacer el IIVTNU sobre el municipio de la imposición, gozaría de exención.
TERCERO.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5, 8 y 20-uno-22º