La entrega de una lámina se sujeta al tipo del 4 % en IVA si concurren simultáneamente: (i) calificación como libro, periódico, revista, álbum, partitura o mapa conforme al artículo 91.2.1.2º LIVA; (ii) ausencia de contenido único o fundamentalmente publicitario (umbral 75 % ingresos); (iii) si se entrega con elementos complementarios, estos deben constituir unidad funcional perfeccionando el contenido principal y no incurrir en las exclusiones tasadas (obras musicales, audiovisuales o software comercializado independientemente con valor superior). La DGT confirma la aplicación del tipo reducido al bien siempre que satisfaga la naturaleza del producto gravado y cumpla con las condiciones de accesoriedad normativa.
Hechos
La entidad consultante va a comercializar un libro al que se unirá una lámina original firmada por el autor de aquél.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido a la entrega de la citada lámina.
Contestación
1.- El artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), dispone que el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
De acuerdo con lo establecido en el artículo 91, apartado dos.1, número 2º de la Ley 37/1992, se aplicará el tipo impositivo del 4 por ciento a las entregas, adquisiciones intracomunitarias e importaciones de:
"2º. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad, así como los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con estos bienes mediante precio único.
Se comprenderán en este número las ejecuciones de obra que tengan como resultado inmediato la obtención de un libro, periódico o revista en pliego o en continuo, de un fotolito de dichos bienes o que consistan en la encuadernación de los mismos.
A estos efectos tendrán la consideración de elementos complementarios las cintas magnetofónicas, discos, videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que constituyan una unidad funcional con el libro, periódico o revista, perfeccionando o completando su contenido y que se vendan con ellos, con las siguientes excepciones:
a) Los discos y cintas magnetofónicas que contengan exclusivamente obras musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
b) Los videocasetes y otros soportes sonoros o videomagnéticos similares que contengan películas cinematográficas, programas o series de televisión de ficción o musicales y cuyo valor de mercado sea superior al del libro, periódico o revista con el que se entreguen conjuntamente.
c) Los productos informáticos grabados por cualquier medio en los soportes indicados en las letras anteriores, cuando contengan principalmente programas o aplicaciones que se comercialicen de forma independiente en el mercado.
Se entenderá que los libros, periódicos y revistas contienen fundamentalmente publicidad cuando más del 75 por ciento de los ingresos que proporcionen a su editor se obtengan por este concepto.
Se considerarán comprendidos en este número los álbumes, partituras, mapas, cuadernos de dibujo, excepto los artículos y aparatos electrónicos.".
La actual redacción del citado artículo 91.dos.1.2º de la Ley 37/1992 condiciona la aplicación del tipo impositivo del 4 por ciento a los elementos complementarios que se entreguen conjuntamente con libros, periódicos o revistas por precio único, cuando aquellos constituyan una unidad funcional con dichos bienes, perfeccionando o completando su contenido y siempre que no incluyan en las excepciones previstas en la letras a), b) y c) de dicho precepto.
2.- Por otra parte, el artículo 91, apartado uno.4, de la mencionada Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 10 por ciento a las siguientes operaciones:
“4. Las importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección, cualquiera que sea el importador de los mismos, y las entregas de objetos de arte realizadas por las siguientes personas:
1.º Por sus autores o derechohabientes.”.
El artículo 136, apartado uno, número 2º de la citada Ley establece lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley se considerarán:
(…)
2º. Objetos de arte, los bienes enumerados a continuación:
a) cuadros, "collages" y cuadros de pequeño tamaño similares, pinturas y dibujos, realizados totalmente a mano por el artista, con excepción de los planos de arquitectura e ingeniería y demás dibujos industriales, comerciales, topográficos o similares, de los artículos manufacturados decorados a mano, de los lienzos pintados para decorados de teatro, fondos de estudio o usos análogos (código NC 9701);
b) grabados, estampas y litografías originales de tiradas limitadas a 200 ejemplares, en blanco y negro o en color, que procedan directamente de una o varias planchas totalmente ejecutadas a mano por el artista, cualquiera que sea la técnica o la materia empleada, a excepción de los medios mecánicos o fotomecánicos (Código NC 9702 00 00;
(…).”
Del escrito de consulta parece deducirse que la lámina original firmada por el autor del libro objeto de consulta, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no tiene la consideración de objeto de arte.
3.- Según el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas.
El artículo 79, apartado dos, de la Ley 37/1992 establece que “Cuando en una misma operación y por precio úni-co se entreguen bienes o se presten servicios de diversa naturaleza, incluso en los supuestos de transmisión de la totalidad o parte de un patrimonio empresarial, la base im-ponible correspondiente a cada uno de ellos se de-ter-mi-nará en pro-porción al valor de merca-do de los bienes entregados o de los servicios prestados.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no se aplicará cuando dichos bienes o servicios cons-tituyan el objeto de prestaciones accesorias de otra principal sujeta al Impuesto.".
4.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General le informa lo siguiente:
1º. A efectos de la aplicación del tipo impositivo del 4 por ciento en el Impuesto sobre el Valor Añadido previsto en el artículo 91.dos.1.2º de la Ley 37/1992, se considerarán elementos complementarios de libros, periódicos o revistas las cintas magnetofónicas, discos, etc., que constituyan una unidad funcional con dichos bienes (libros, periódicos o revistas), perfeccionando o completando su contenido, se vendan conjuntamente con ellos y siempre que no estén incluidos en las excepciones previstas en las letras a), b) y c) del precepto mencionado.
2º. La lámina original firmada por el autor del libro objeto de consulta no puede considerarse un elemento complementario del libro con el que se vende conjuntamente en los términos expuestos en el punto 1º anterior, de forma que, las entregas de dicha lámina tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 21 por ciento y las del libro objeto de consulta al tipo impositivo del 4 por ciento, determinándose las bases imponibles respectivas en proporción al valor de mercado de cada bien.
5.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 78-79-Dos-90-Uno-91-Uno-4-91-Dos-1-2º-136