La empresa que decide el abandono de bienes del régimen de depósito distinto de los aduaneros (DDA) es sujeto pasivo del IVA en la operación asimilada a importación (art. 86.1.4º LIVA). La base imponible comprende el valor en aduana más los gastos accesorios derivados de la importación (transporte, seguros, comisiones), sin incluir entregas intermedias en el depósito, más las contraprestaciones de servicios exentos prestados después de la importación conforme a la regla especial 3ª del art. 83 LIVA.
Hechos
Una empresa importó una pieza que se iba a utilizar en actividades relacionadas con el refinado de crudo y la introdujo en régimen de depósito distinto del aduanero. El proyecto no va a tener lugar, por lo que se ha decidido que la consultante desvinculará la pieza del régimen y la venderá en el mercado interior como chatarra.
Cuestión planteada
Sujeto pasivo de la operación asimilada a la importación.
- Base imponible de la salida del régimen DDA.
Contestación
1. – El artículo 19.5º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece:
“Se considerarán asimiladas a las importaciones de bienes:
5º. Las salidas de las áreas a que se refiere el artículo 23 o el abandono de los regímenes comprendidos en el artículo 24 de esta Ley, de los bienes cuya entrega o adquisición intracomunitaria para ser introducidos en las citadas áreas o vinculados a dichos regímenes se hubiese beneficiado de la exención del Impuesto en virtud de lo dispuesto en los mencionados artículos y en el artículo 26, apartado uno o hubiesen sido objeto de entregas o prestaciones de servicios igualmente exentas por dichos artículos.
(....)”.
2. – El artículo 86.Uno.4º del mismo texto legal, dispone
“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto quienes realicen las importaciones.
4.º Los adquirentes o, en su caso, los propietarios, los arrendatarios o fletadores de los bienes a que se refiere el artículo 19 de esta Ley.”
Será sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando este resulte exigible en el momento de abandono de los bienes del régimen de depósito distinto de los aduaneros, la persona que decide el abandono del régimen para destinar los bienes al consumo en el territorio de aplicación del Impuesto, esto es, según parece deducirse del escrito de consulta, la empresa consultante.
3. – La regla especial 3ª, del apartado Dos, del artículo 83 de la Ley 37/1992, establece la determinación de la base imponible de la salida del depósito distinto del aduanero de este tipo de operaciones:
“3ª. La base imponible de los bienes que abandonen el régimen de depósito distinto del aduanero será la siguiente:
a) Para los bienes procedentes de otro Estado miembro o de terceros países, la que resulte de aplicar, respectivamente, las normas del artículo 82 o del apartado uno de este artículo o, en su caso, la que corresponda a la última entrega realizada en dicho depósito.
(...)
d) En todos los casos, deberá comprender el importe de las contraprestaciones correspondientes a los servicios exentos del Impuesto prestados después de la importación, adquisición intracomunitaria o, en su caso, última entrega de los bienes.”
Al no haber entrega en el interior del depósito, la base imponible estará formada por los conceptos que se explicitan en el apartado Uno, del artículo 83 de la Ley del Impuesto, y fundamentalmente el valor en aduana, a los que habrá que adicionar los servicios exentos prestados después de la importación de la pieza.
El apartado Uno al que aludíamos en el párrafo anterior, dispone:
“En las importaciones de bienes la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:
a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido;
b) Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.
Se entenderá por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad.”
4.- Por su parte, el artículo 73.3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre), dispone lo siguiente:
"3. La liquidación de las operaciones asimiladas a las importaciones se efectuará por el sujeto pasivo en las declaraciones-liquidaciones y con arreglo al modelo que, a tal efecto, determine el Ministro de Economía y Hacienda.
Las cuotas de Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por la realización de operaciones asimiladas a las importaciones serán deducibles en el propio modelo, conforme a los requisitos establecidos en el capítulo I del título VIII de la Ley del Impuesto".
5.- El modelo al que se refiere el precepto reglamentario es el modelo 380, que se regula en la Orden EHA 1308/2005, de 11 de mayo (BOE de 13 de mayo), modificada por la Orden EHA/3482/2007, de 20 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
La mecánica liquidatoria del modelo 380 supone el devengo del Impuesto y su deducción conforme al título VIII de la Ley del Impuesto.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 19-5º, 83-Dos-3ª, 86-Uno-4ª. RIVA RD 1624/1992 art. 73-3