La reducción del 95% sobre el valor de empresa, negocio, participaciones empresariales o vivienda habitual en sucesiones exige que el bien se mantenga íntegro durante los 10 años posteriores al fallecimiento del causante (salvo fallecimiento del adquirente). El requisito de "mantenimiento del valor" se interpreta como permanencia del bien en el patrimonio del heredero sin disposición, no como invariabilidad de su valor de mercado; así, enajenación total determina pérdida de la reducción, mientras que cambios en la composición interna del activo empresarial no la afectan si se preserva la entidad económica subyacente y la participación sustancial.
Hechos
Adquisición "mortis causa" de participaciones en entidad mercantil, de la que resulta que los herederos pasan a ser propietarios proindiviso de la totalidad del capital social de la entidad.
Cuestión planteada
Diversas cuestiones relativas a la exigencia del mantenimiento del valor de la adquisición.
Contestación
En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:
El artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece lo siguiente:
"c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición “mortis causa” que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.
En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100.
Del mismo porcentaje de reducción, con el límite de 122.606,47 euros para cada sujeto pasivo y con el requisito de permanencia señalado anteriormente, gozarán las adquisiciones “mortis causa” de la vivienda habitual de la persona fallecida, siempre que los causahabientes sean cónyuge, ascendientes o descendientes de aquél, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento.
Cuando en la base imponible correspondiente a una adquisición “mortis causa” del cónyuge, descendientes o adoptados de la persona fallecida se incluyeran bienes comprendidos en los apartados uno, dos o tres del artículo 4.º de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en cuanto integrantes del Patrimonio Histórico Español o del Patrimonio Histórico o Cultural de las Comunidades Autónomas, se aplicará, asimismo, una reducción del 95 por 100 de su valor, con los mismos requisitos de permanencia señalados en este apartado.
En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia al que se refiere el presente apartado, deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora".
Se contestan a continuación las cuestiones planteadas a la vista de dicho precepto de la legislación estatal –sobre la que puede pronunciarse esta Dirección General- y, en particular, del porcentaje de reducción del 95% y plazo de diez años de permanencia del valor de adquisición que en el mismo se establecen.
Tal y como se indica en el epígrafe 1.3.e) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (BOE del 10 de abril de 1999), el requisito de mantenimiento de la adquisición se refiere a su valor, de forma que se prohíbe la realización de actos de disposición u operaciones societarias que lo minoren de forma sustancial.
Por ello y de acuerdo con reiterada doctrina administrativa de este Centro Directivo, siempre que se mantenga el valor de adquisición por el que se practicó en su día la reducción, se mantendrá igualmente el requisito de permanencia exigido por la Ley y, por ende, el derecho a la reducción.
Tal sería el caso de la disolución de la entidad mercantil con adjudicación a cada heredero-consultante de su parte proporcional en las fincas afectas y continuación individual de la actividad (cuestión 1), venta societaria de algún activo aislado (cuestión 3) o aumento del capital social con aportaciones no dinerarias y posterior enajenación de los bienes aportados (cuestión 4) siempre que, como se ha expuesto, se mantenga el valor de adquisición respecto del cual se aplicó la reducción de la Ley 29/1987.
Por último, como cuestión 2 se suscita la posibilidad de que, una vez disuelta la entidad y adjudicada a cada heredero su parte proporcional en los inmuebles con continuación individual de la actividad, uno de los herederos vendiera su parte adjudicada antes de que transcurriera el plazo legal.
En un supuesto de adquisición “mortis causa” de participaciones como el que describe el escrito de consulta no existe una atribución de participaciones a determinados coherederos aunque todos tengan derecho a la reducción o, lo que es lo mismo, no se forma un “grupo de herederos” que les vincule entre sí con el efecto de la pérdida conjunta de la reducción practicada como consecuencia del eventual incumplimiento del requisito de permanencia. Por consiguiente, la enajenación por un heredero de la parte que le hubiera correspondido en la disolución de la entidad no está sujeta a limitación alguna en cuanto a la identidad del adquirente ni tendrá efectos sobre los otros herederos, sino que afectará de forma exclusiva al vendedor en tanto en cuanto incumpla el requisito de permanencia por falta de mantenimiento del valor, según se ha expuesto con anterioridad.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 20-2-c)