La suscripción de participaciones sociales constituye inversión apta para la reserva del factor de agotamiento conforme al artículo 99.c) TRLIS, siempre que: (i) la empresa participada desarrolle exclusivamente actividades de exploración, investigación, explotación de yacimientos o mejora de recuperación/calidad; (ii) los valores se mantengan ininterrumpidamente en patrimonio 10 años; (iii) si la participada diversifica su actividad posterior a la suscripción, procede liquidación por incumplimiento de condición o reinversión en valores cualificados por el plazo restante.
Hechos
La consultante es una sociedad anónima que se dedica a la actividad de fabricación de piezas de cerámica, sustancialmente ladrillos y teja.
Para la fabricación de las piezas de cerámica, la consultante extrae arcilla de sus propias canteras situadas en territorio español, por lo que realiza actividades de aprovechamiento de recursos naturales de la sección C) del artículo 3 de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas.
En aplicación del régimen especial de la minería, la consultante ha reducido la base imponible del Impuesto sobre Sociedades por el importe del factor de agotamiento regulado en el artículo 98 del TRLIS.
La consultante participa con el 100 por 100 en el capital social de una sociedad limitada, que también explota yacimientos minerales comprendidos en la sección C) del artículo 3 de la Ley de Minas.
Dentro del plazo de diez años que establece el artículo 100 del TRLIS, la consultante está considerando invertir la dotación al factor de agotamiento acudiendo a la ampliación de capital de la filial mediante su total suscripción y desembolso.
Cuestión planteada
Si la suscripción de participaciones sociales descrita es inversión apta para la reserva del factor de agotamiento.
Contestación
De acuerdo con el artículo 98 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuyo texto refundido fue aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), las entidades a que se refiere dicho precepto podrán reducir la base imponible, en el importe de las cantidades que destinen en concepto de factor de agotamiento, no pudiendo exceder del 30 por ciento de la parte de base imponible correspondiente a los aprovechamientos de uno o varios de los recursos a que se refiere al apartado 1 del artículo 98 del TRLIS.
De conformidad con el artículo 99 del TRLIS, las cantidades que redujeron la base imponible en concepto de factor de agotamiento sólo podrán ser invertidas en los gastos, trabajos e inmovilizados directamente relacionados con las actividades mineras que a continuación se indican:
“a) Exploración e investigación de nuevos yacimientos minerales y demás recursos geológicos.
b) Investigación que permita mejorar la recuperación o calidad de los productos obtenidos.
c) Suscripción o adquisición de valores representativos del capital social de empresas dedicadas exclusivamente a las actividades referidas en los párrafos a), b) y d) de este artículo, así como a la explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3.º de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas, y en la sección D), creada por la Ley 54/1980, de 5 de noviembre, que modifica la Ley de Minas, en lo relativo a minerales radiactivos, recursos geotérmicos, rocas bituminosas y cualesquiera otros yacimientos minerales o recursos geológicos de interés energético que el Gobierno acuerde incluir en esta sección, siempre que, en ambos casos los valores se mantengan ininterrumpidamente en el patrimonio de la entidad por un plazo de 10 años.
En el caso de que las empresas de las que se suscribieron las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta ley, o bien, reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de los 10 años.
d) Investigación que permita obtener un mejor conocimiento de la reserva del yacimiento en explotación.
e) Laboratorios y equipos de investigación aplicables a las actividades mineras de la empresa.
f) Actuaciones comprendidas en los planes de restauración previstos en el Real Decreto 2994/1982, de 15 de octubre, sobre restauración de espacios naturales afectados por actividades extractivas.”
Respecto al factor de agotamiento, el artículo 100 prescribe:
“Artículo 100. Factor de agotamiento: requisitos.
1. El importe que en concepto de factor de agotamiento reduzca la base imponible en cada período impositivo deberá invertirse en el plazo de 10 años, contados a partir de su conclusión.
2. Se entenderá efectuada la inversión cuando se hayan realizado los gastos o trabajos a que se refiere el artículo anterior o recibido el inmovilizado.
3. En cada período impositivo deberán incrementarse las cuentas de reservas de la entidad en el importe que redujo la base imponible en concepto de factor de agotamiento.
4. El sujeto pasivo deberá recoger en la memoria de los 10 ejercicios siguientes a aquel en el que se realizó la correspondiente reducción el importe de ésta, las inversiones realizadas con cargo a esta y las amortizaciones realizadas, así como cualquier disminución habida en las cuentas de reservas que se incrementaron como consecuencia de lo previsto en el apartado anterior y el destino de aquélla. Estos hechos podrán ser objeto de comprobación durante este mismo período.
5. Sólo podrá disponerse libremente de las reservas constituidas en cumplimiento de lo dispuesto en el apartado 3, en la medida en que se vayan amortizando las inversiones, o una vez transcurridos 10 años desde que se suscribieron las correspondientes acciones o participaciones financiadas con dichos fondos.
6. Las inversiones financiadas por aplicación del factor agotamiento no podrán acogerse a las deducciones previstas en el capítulo IV del título VI.”
En el caso objeto de consulta se plantea la suscripción de participaciones sociales en una sociedad filial de la consultante, filial que realiza actividades de explotación de yacimientos minerales y demás recursos geológicos clasificados en la sección C) del artículo 3.º de la Ley 22/1973, de 21 de julio, de Minas.
En relación con la suscripción de valores objeto de consulta, la misma es apta a efectos de la inversión del factor de agotamiento, siempre que se cumplan los demás requisitos exigidos al efecto.
Además, los recursos de la suscripción de capital deben destinarse a la realización de las actividades citadas en la letra c) del artículo 99 del TRLIS, pues ese es el destino propio de las cantidades que se dotaron en concepto de factor de agotamiento. Así en el párrafo segundo del apartado c) del artículo 99 se establece la cautela de que “En el caso de que las empresas de las que se suscribieron las acciones o participaciones, con posterioridad a la suscripción, realizaran actividades diferentes a las mencionadas, el sujeto pasivo deberá realizar la liquidación a que se refiere el artículo 101.1 de esta ley, o bien, reinvertir el importe correspondiente a aquella suscripción, en otras inversiones que cumplan los requisitos. Si la nueva reinversión se hiciera en valores de los mencionados en el primer párrafo, éstos deberán mantenerse durante el período que restase para completar el plazo de los 10 años”.
Si la entidad participada no destinara los fondos obtenidos de la suscripción de capital en la realización de las citadas actividades, dicha inversión no podría entenderse como válida materialización de la dotación.
Por lo anteriormente expuesto, se concluye que la suscripción y total desembolso de las participaciones sociales de la sociedad filial que pretende adquirir la consultante es apta para la inversión del factor de agotamiento, por el importe efectivamente desembolsado en la suscripción, debiendo mantener ininterrumpidamente los mencionados valores en su patrimonio por un plazo de 10 años en los términos previstos en la letra c) del artículo 99 del TRLIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 99