La indemnización por pérdida del buque puede asimilarse a precio de enajenación para acceder a la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios (art. 42 TRLIS), siendo su base de cálculo la diferencia entre la indemnización percibida y el valor contable del elemento, siempre que se reinvierta conforme a los requisitos del artículo 42. Respecto a la subvención de capital vinculada al buque, su imputación debe revisarse en función de la normativa contable aplicable y el tratamiento fiscal de subvenciones públicas, debiendo integrarse en la base imponible según el resultado contable corregido por normas tributarias, sin poder mantener automáticamente el porcentaje histórico si la subvención se ha dado de baja contable.
Hechos
En el inmovilizado de la entidad consultante, dedicada a la pesca, figura desde 2005 un buque de pesca.
Vinculada a ese buque se percibió una subvención de capital que se está imputando como ingreso cada año en el mismo porcentaje en que se está amortizando el buque.
En febrero de 2009 el buque se hundió. La entidad consultante ha procedido a dar de baja en el inmovilizado el buque, y ha percibido una indemnización de la compañía de seguros.
Cuestión planteada
1.Si puede considerarse un beneficio extraordinario, a los efectos de aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, la indemnización percibida.
2. Si se debe imputar como ingreso del ejercicio 2008 todo el importe pendiente de la subvención de capital vinculada al buque o por el contrario puede seguir imputando anualmente como ingreso el mismo porcentaje que estaba aplicando en los ejercicios precedentes
Contestación
1. El artículo 42 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.
En lo que se refiere a los elementos patrimoniales transmitidos, el apartado 2 de este artículo 42 del TRLIS establece que:
“2. Elementos patrimoniales transmitidos.
Los elementos patrimoniales transmitidos, susceptibles de generar rentas que constituyan la base de la deducción prevista en este artículo, son los siguientes:
a) Los que hayan pertenecido al inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas que hubiesen estado en funcionamiento al menos un año dentro de los tres años anteriores a la transmisión.
(…)”
Por tanto, el supuesto de hecho para poder acogerse a la deducción por reinversión es la obtención de renta por la transmisión, entre otros, de un elemento del inmovilizado material. En el caso planteado en el escrito de consulta, se produce la obtención de una renta en concepto de indemnización por el hundimiento del buque que formaba parte del inmovilizado de la entidad. Aunque no exista identidad en los supuestos de hecho, se considera que con la deducción se persigue facilitar el proceso reinversor, al ser necesario sustituir los elementos del inmovilizado por otros. En el caso consultado, la indemnización que compense la pérdida de elementos del inmovilizado material, permitiendo así su sustitución por otros necesarios para la continuidad de la entidad, podrá asimilarse al precio de enajenación y dar lugar a la aplicación de la deducción por reinversión.
La base de cálculo de esta deducción, según el apartado 7 del artículo 42 del TRLIS, “está constituida por el importe de la renta obtenida en la transmisión de los elementos patrimoniales a que se refiere el apartado 2 de este artículo, que se haya integrado en la base imponible, con las limitaciones establecidas en dicho apartado”. En este supuesto concreto deberá tenerse en cuenta que el importe de la renta que constituye la base de la deducción será la diferencia entre la cuantía percibida en concepto de indemnización y el valor contable del buque, que ha causado baja en los estados contables.
Además, y en todo caso, la aplicación de la deducción estará sujeta al cumplimiento del resto de las condiciones establecidas en el artículo 42 del TRLIS.
2. El artículo 10.3 del TRLIS establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Por su parte, el artículo 19.1 del TRLIS establece que “los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros”.
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, se concedió a la entidad consultante una subvención de capital vinculada al buque que se ha hundido.
En la medida en que el TRLIS no contiene un precepto específico sobre el criterio de imputación del ingreso correspondiente a la subvención recibida, dicho ingreso se imputará de acuerdo con el criterio general de imputación de ingresos y gastos, que es el del devengo, según establece el citado artículo 19.1 del TRLIS. Se trata del mismo criterio de imputación establecido por la norma mercantil.
Al respecto, según la Norma de Registro y Valoración 18ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, dado que del escrito de consulta parece deducirse que la subvención se concedió para adquirir el buque, integrante del inmovilizado material de la consultante, la subvención se imputará como ingreso del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en el período para el citado elemento o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance. Dado que en el presente caso se ha producido la baja en el balance del activo como consecuencia de su hundimiento, será en ese momento cuando se impute como ingreso del ejercicio el importe de la subvención que estuviera pendiente de imputar a dicha fecha.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 10, 19 y 42