En caso de resolución judicial que declare la pertenencia al causante de bienes omitidos en la sucesión, el plazo para la liquidación adicional del ISD comienza desde el día siguiente a la firmeza de la sentencia (art. 69.1 RD 1629/1991), sin que prescriba por demora en la resolución judicial si no se ha excedido el plazo de prescripción tributaria (4 años desde el hecho imponible); la devolución de cantidades pagadas por herencia declarada nula también estará sujeta al plazo de prescripción; el derecho de devolución es embargable conforme a derecho común, fuera del alcance de esta consulta vinculante.
Hechos
El padre de la consultante falleció el 6 de diciembre de 2005, habiendo otorgado testamento en el que instituye heredera a su hija y otorgando el usufructo vitalicio a su mujer, realizando la autoliquidación pertinente.
Previamente el otro hijo del matrimonio, mediante poderes que tenía para administrar las propiedades de sus padres, constituyó una sociedad para la que aportó todos los bienes muebles e inmuebles de sus padres, que quedaron como socios de la sociedad constituida. Posteriormente, el hijo se donó a sí mismo y a su hija la totalidad de las participaciones.
El hijo falleció en agosto de 2003 declarándose heredera de la nuda propiedad su hija y del usufructo vitalicio su viuda, quienes practicaron autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y pagaron con bienes de la sociedad.
La consultante presentó demanda reclamando la nulidad de la escritura de autodonación que actualmente está pendiente de resolución del Tribunal Supremo.
Cuestión planteada
1ª. En el caso de que se consiga la declaración de que la sociedad constituida perteneciera al causante. Fecha del comienzo del plazo para la liquidación adicional del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
2ª Si prescribirá el impuesto si la resolución del Tribunal Supremo se retrasa más de cuatro años.
3º Si prescribirá el derecho de devolución de los Impuestos pagados por una herencia declarada nula por el Tribunal Supremo.
4ª Si puede un tercero embargar el derecho a esa devolución.
Contestación
Conforme al artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria "Los sujetos pasivos y demás obligados tributarios podrán formular a la Administración consultas debidamente documentadas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda", por lo que la competencia de esta Dirección General en cuanto a la contestación de las referidas consultas se limita al aspecto tributario de los antecedentes y circunstancias expuestos por los contribuyentes, no alcanzando, en ningún caso, a los efectos o consecuencias de cualquier otro orden, civil, registral, etc., que puedan derivarse de los referidos hechos.
El artículo 3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece:
“1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, “intervivos”
…”
A su vez el artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, establece:
“El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza del acto o contrato que sea causa de la adquisición, cualquiera que sea la forma elegida o la denominación utilizada por los interesados, prescindiendo de los defectos intrínsecos o de forma que puedan afectar a su validez y eficacia, sin perjuicio del derecho a la devolución en los casos que proceda.”
Por otra parte el artículo 69 del Reglamento del Impuesto establece:
“1. Cuando, en relación a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para la presentación de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.
2. Cuando se promuevan después de haberse presentado en plazo el documento o la declaración, la Administración suspenderá la liquidación hasta que sea firme la resolución definitiva.
3. Si se promovieran con posterioridad a la expiración del plazo de presentación o del de la prórroga que se hubiese concedido sin que el documento o la declaración hubiesen sido presentados, la Administración requerirá la presentación pero podrá suspender la liquidación hasta que recaiga resolución firme, sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.
4. Si se promovieran después de practicada la liquidación, podrá acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en los artículos 84 y 90 de este Reglamento.
5. No se considerarán cuestiones litigiosas, a los efectos de la suspensión de plazos a que se refieren los apartados anteriores, las diligencias judiciales que tengan por objeto la apertura de testamentos o elevación de éstos a escritura pública; la formación de inventarios para aceptar la herencia con dicho beneficio o con el de deliberar el nombramiento de tutor, curador o defensor judicial, la prevención del abintestato o del juicio de testamentaría, la declaración de herederos cuando no se formule oposición y, en general, las actuaciones de jurisdicción voluntaria cuando no adquieran carácter contencioso. Tampoco producirán la suspensión la demanda de retracto legal o la del beneficio de justicia gratuita, ni las reclamaciones que se dirijan a hacer efectivas deudas contra la testamentaría o abintestato, mientras no se prevenga a instancia del acreedor el correspondiente juicio universal.
6. La promoción del juicio voluntario de testamentaría interrumpirá los plazos, que empezarán a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en que quedare firme el auto, aprobando las operaciones divisorias o la sentencia que pusiere término al pleito en caso de oposición, o bien desde que todos los interesados desistieren del juicio promovido.
7. A los efectos de este artículo se entenderá que la cuestión litigiosa comienza en la fecha de presentación de la demanda.
8. A los mismos efectos, se asimilan a las cuestiones litigiosas los procedimientos penales que versen sobre la falsedad del testamento o del documento determinante de la transmisión.
9. Si las partes litigantes dejaren de instar la continuación del litigio durante un plazo de seis meses, la Administración podrá exigir la presentación del documento y practicar la liquidación oportuna respecto al acto o contrato litigioso, a reserva de la devolución que proceda si al terminar aquél se declarase que no surtió efecto. Si se diere lugar a que los Tribunales declaren la caducidad de la instancia que dio origen al litigio, no se reputarán suspendidos los plazos y la Administración exigirá las sanciones e intereses de demora correspondientes a partir del día siguiente a aquel en que hubieren expirado los plazos reglamentarios para la presentación de los documentos. La suspensión del curso de los autos, por conformidad de las partes, producirá el efecto de que, a partir de la fecha en que la soliciten, comience a correr de nuevo el plazo de presentación interrumpido.”
Por otra parte el artículo 68 de la Ley General Tributaria establece los hechos que dan lugar a la interrupción de la prescripción, entre los que se incluye “Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.”
De acuerdo con dichos preceptos, la donación de los bienes realizada en su día produjo el hecho imponible del impuesto, con independencia de que el acto pueda resultar inválido. Dicha invalidez puede determinar, en su caso, el derecho a la devolución de los impuestos pagados, si tales derechos no han prescrito.
Si se produjera dicha invalidez la mitad del valor de la sociedad, parte que pertenecía al causante, pasará a formar parte del caudal hereditario y se deberá presentar una liquidación complementaria del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El plazo para presentar la declaración complementaria empezará a contar desde el día siguiente a la fecha de firmeza de la resolución judicial.
En el momento que el Tribunal Supremo resuelva a favor de la consultante es cuando se produce el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y cuando empieza a contar el plazo de prescripción en el Impuesto.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 art. 3, Ley 58/2003, art 68, RISD RD 1629/1991 art. 3