La fusión descrita puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del TRLIS (arts. 83-96) siempre que cumpla la definición fiscal de fusión del art. 83.1.a) TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio con disolución sin liquidación, compensación en dinero ≤10% valor nominal, y atribución de valores a socios) y se realice conforme a la normativa mercantil aplicable (LRSA o LSC). La existencia de motivos económicos válidos constituye requisito esencial conforme al art. 96.2 TRLIS para acceder al diferimiento fiscal; su ausencia o prevalencia de propósitos ajenos al negocio determina la inaplicabilidad del régimen. La DGT remite al cumplimiento íntegro de condiciones y requisitos del capítulo VIII sin descartar la acogida, pero subordinándola a la concurrencia efectiva de substancia económica en la operación.
Hechos
Dos sociedades E y S se dedican a la actividad de arrendamiento de inmuebles, estando su activo compuesto por un conjunto de viviendas y locales en propiedad destinados a tal fin. El accionariado de ambas está compuesto por un mismo grupo familiar.
Se está considerando realizar una operación de fusión por absorción de la sociedad E (absorbida) a favor de la sociedad S (absorbente), transmitiéndose así el conjunto del patrimonio social de E a S.
Con la operación se pretende obtener el siguiente objetivo: dado que ambas desarrollan idéntica actividad y se encuentran participadas íntegramente por un mismo grupo familiar, se persigue racionalizar la actividad bajo una sola forma societaria, con el fin de evitar la duplicidad de obligaciones contables y registrales, simplificar la gestión, maximizar el rendimiento de los recursos de ambas entidades y evitar un sobre coste innecesario. Asimismo, se lograría centralizar la toma de decisiones, mejorar la capacidad administrativa e incrementar la posibilidad de obtener recursos financieros al verse reforzada la estructura patrimonial como consecuencia de la unificación de todos los activos inmobiliarios en una única sociedad.
Cuestión planteada
Existencia de motivos económicos válidos a los efectos de acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en la operación de fusión descrita.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 233 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, establece, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión. Igualmente, el artículo 250 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, en relación con el artículo 235 del mismo texto legal, establece los requisitos necesarios para los supuestos, entre otros, de fusiones entre dos sociedades íntegramente participadas de manera directa por una tercera.
Por su parte, el artículo 94 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, dispone que la fusión de cualesquiera sociedades en una sociedad de responsabilidad limitada nueva, la absorción de una o más sociedades por otra de responsabilidad limitada ya existente, y la escisión de la sociedad de responsabilidad limitada, se regirán por lo establecido en las secciones 2.ª y 3.ª del capítulo VIII de la Ley de Sociedades Anónimas, en cuanto sean aplicables.
Por tanto, si el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
En segundo término, en relación admisibilidad, a efectos fiscales, de los motivos de la operación, el artículo 96.2 del TRLIS establece:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indica que esta operación de fusión pretende, dado que ambas desarrollan idéntica actividad y se encuentran participadas íntegramente por un mismo grupo familiar, se persigue racionalizar la actividad bajo una sola forma societaria, con el fin de evitar la duplicidad de obligaciones contables y registrales, simplificar la gestión, maximizar el rendimiento de los recursos de ambas entidades y evitar un sobre coste innecesario. Asimismo, se lograría centralizar la toma de decisiones, mejorar la capacidad administrativa e incrementar la posibilidad de obtener recursos financieros al verse reforzada la estructura patrimonial como consecuencia de la unificación de todos los activos inmobiliarios en una única sociedad. Estos motivos pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83 y 96